TVA sur marge et « unité foncière » – position dure de la CAA de Nantes

CAA de Nantes, 24 septembre 2020, n° 18NT03770, SARL JLDE : JLDE, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis, le 18 juin 2014, un ensemble immobilier composé d’une maison d’habitation et d’un terrain. Le 27 février 2014, soit avant l’acquisition de cet ensemble immobilier, JLDE avait obtenu un certificat de non-opposition à la division du terrain en lots. Après division de cet ensemble immobilier en trois lots, la société a revendu séparément chacun des lots : un premier lot supportant la maison d’habitation existante et les deux autres lots en tant que terrain à bâtir. Les deux terrains à bâtir ont été revendus en incluant de la TVA calculée sur la marge.

CAA de Nantes, 24 septembre 2020, n° 18NT03796, SASU Immoteli : Immotelli, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis, le 15 septembre 2015, un ensemble immobilier composé d’une maison d’habitation et d’un terrain de 1 144 m². La société a revendu deux lots issus du « démembrement » de ce bien : un premier lot revendu en tant que terrain à bâtir dont la vente a été placée sous le régime de la TVA sur marge et le second lot composé de la maison existante et d’une partie du terrain initial.

CAA de Nantes, 24 septembre 2020, n° 18NT03811, SARL KLA Promotions : KLA promotions, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis en indivision avec la société AMB Habitat, le 10 juin 2011 et le 19 juillet 2011, à hauteur de 30 %, deux ensembles immobiliers composés chacun d’une maison d’habitation et d’un jardin. Après division de ces ensembles immobiliers en plusieurs lots, KLA Promotions a revendu dix terrains à bâtir dont les ventes ont été placées sous le régime de la TVA sur marge.

CAA de Nantes, 24 septembre 2020, n° 18NT03820, EURL Boussard Michel : l’EURL, qui exerce une activité de marchand de biens, a acquis entre 2008 et 2011, trois ensembles immobiliers composés chacun d’une maison d’habitation et d’un terrain. La société a ensuite revendu onze terrains à bâtir issus du « démembrement » de ces biens et appliqué la TVA sur marge au titre de ces cessions.

Considérant de principe : « Il résulte de ces dernières dispositions [article 268 du CGI], lues à la lumière de celles de la directive [article 392 de la directive TVA] dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti. »

SARL JLDE : les deux terrains à bâtir cédés […] faisaient partie, au moment de leur acquisition, d’une seule et même unité foncière supportant une maison d’habitation. Ces terrains avaient donc, au moment de leur acquisition, la qualité d’immeuble bâti, et non de terrain à bâtir. La circonstance que ces terrains étaient déjà, au moment de la vente, constructibles au regard de la législation d’urbanisme en vigueur est à cet égard sans incidence. De même, le fait que la division de l’unité foncière a été autorisée préalablement à la vente est également sans incidence sur la qualification de ces terrains, dès lors que ceux-ci n’ont pas été acquis séparément […].

SASU Immotelli : le terrain à bâtir cédé […] faisait partie, au moment de son acquisition, d’une seule et même unité foncière supportant une maison d’habitation. […] Ce terrain avait donc, au moment de son acquisition, la qualité d’immeuble bâti, et non de terrain à bâtir. La circonstance que la maison d’habitation n’a pas été démolie est à cet égard sans incidence sur le changement de qualification juridique de ce terrain entre son acquisition et sa revente.

SARL KLA Promotions : chaque terrain à bâtir cédé […] faisait partie, au moment de son acquisition, d’une seule et même unité foncière supportant une maison d’habitation. Ces terrains avaient donc, au moment de leur acquisition, la qualité d’immeuble bâti, et non de terrains à bâtir dès lors que ceux-ci n’ont pas été acquis séparément de la maison. De la même façon […] le fait qu’un document d’arpentage faisant apparaître les divisions parcellaires a été enregistré avant l’acquisition du bien est sans incidence sur la qualification des terrains au moment de leur acquisition.

EURL Boussard Michel : les terrains à bâtir cédés […] faisaient partie, au moment de leur acquisition, d’une seule et même unité foncière supportant une maison d’habitation. Ces terrains avaient donc, au moment de leur acquisition, la qualité d’immeuble bâti et non de terrains à bâtir. La circonstance que les actes de vente de plusieurs de ces terrains faisaient état d’une condition suspensive liée à la division de ces terrains est sans incidence sur la qualification de ces terrains, dès lors que ceux-ci n’ont pas été acquis séparément par la société.

Dispositif : annulation des jugements prononçant la décharge des rappels de TVA pour les sociétés visées.

Remarque : Par ces arrêts, la CAA de Nantes applique le considérant de principe dégagé par le Conseil d’Etat depuis sa décision « Promialp », en retenant un raisonnement basé sur la notion d’unité foncière.

Ainsi, lorsque le terrain et la construction font partie d’une même unité foncière, la revente ultérieure du terrain ne peut pas être soumise à la TVA sur marge, la condition d’identité n’étant pas remplie. La TVA sur marge nécessiterait, selon la CAA de Nantes, une acquisition séparée du terrain.

A noter que l’enregistrement d’un document d’arpentage (SARL KLA Promotions) ou l’obtention d’un certificat de non-opposition à la division du terrain en lots (SARL JLDE) n’a pas été pris en considération par la CAA de Nantes, contrairement aux réponses ministérielles, postérieures aux faits et dès lors non opposables au cas particulier.

Nous continuons à penser que la notion d’identité doit uniquement s’apprécier au regard de notions de TVA.

Nous rappelons à cet égard que depuis le 11 mars 2010, le terrain à bâtir se définit, objectivement, comme un terrain (ce qui nécessite de vérifier l’absence de constructions au sens de la TVA) sur lequel des constructions peuvent être autorisées en application des documents qui caractérisent leur situation au regard des règles d’urbanisme.

Le chainon manquant est effectivement la notion de sol attenant à un bâtiment. Cependant, la notion d’unité foncière n’apparaît pas adaptée dans la mesure où elle permet une contagion maximale du bâti.

Nous attendrons donc avec impatience une nouvelle décision du Conseil d’Etat sur ce sujet, qui aura ainsi l’occasion de préciser la solution retenue dans une affaire RGMB, qui n’avait pas convaincu.

Cet article a été rédigé avec la participation de Mélinda Coraboeuf et de Gokhan Aktas

Nota du 25 mars 2022 : dans le même sens :
– CAA de NANTES, 1ère chambre, 11/03/2022, 20NT00742, « Inédit au recueil Lebon »
– CAA de NANTES, 1ère chambre, 11/03/2022, 20NT02345, « Inédit au recueil Lebon » qui contient un passage intéressant concernant la réponse De la Raudière

« [la société n’est pas fondée à se prévaloir] de la réponse ministérielle Raudière du 30 août 2016 (JO AN p. 7769 n° 94061), en tout état de cause postérieure à la période d’imposition en litige, qui indique que  » Lorsque la division parcellaire est antérieure à l’acte d’acquisition initial ou qu’un document d’arpentage a été établi pour les besoins de la cession, permettant d’identifier les différentes parcelles dans l’acte, la taxation sur la marge s’applique dès lors qu’aucun changement physique ou de qualification juridique des parcelles cédées n’est intervenu avant la revente. « , alors qu’en l’espèce la division parcellaire effective, constatée par une modification du plan cadastral, n’est pas intervenue avant l’acte d’acquisition initial et que, si un document d’arpentage a été produit, l’acte de vente du terrain correspondant ne mentionnait pas les différents lots. Il suit de là que ce moyen doit également être écarté. »