PLF 2024 – Art. 10 ter – TVA – Hôtellerie, parahôtellerie et résidences services (étudiantes, séniors, etc.) – réaction du Gouvernement
Le Gouvernement vient de déposer un amendement particulièrement important (amendement I-5374) afin de clarifier le régime de TVA actuellement applicable à la para-hôtellerie et aux résidences services, qui est devenu instable depuis l’avis du Conseil d’Etat du 5 juillet 2023, n°471877.
Cet amendement vise ainsi à sécuriser le régime de TVA applicable (i) au secteur hôtelier et aux secteurs ayant une fonction similaire et (ii) aux résidences services (résidences étudiantes, résidences séniors, etc.).
Sur un plan pratique, cet amendement propose une nouvelle rédaction de l’article 261 D, 4° du CGI en distinguant les prestations d’hébergement fournies dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire (nouvelle rédaction du b) des locations de logements meublés à usage résidentiel dans le cadre de secteurs autres (nouveau b bis).
Une nouvelle rédaction de l’article 279 du CGI est également proposée afin de sécuriser, en miroir, le taux de 10% à chacun de ces deux types de locations.
Les prestations d’hébergement fournies dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire seraient définies de manière identique (le 261 D, 4°-a du CGI qui traite du secteur hôtelier serait abrogé). Une telle démarche fait bien évidemment écho à la rédaction des dispositions de l’article 135, 2-a de la directive TVA selon lesquelles sont exclues de l’exonération de TVA « les opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des États membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire« . Le Gouvernement reprend ainsi la main en posant, comme la directive TVA le lui permet et le lui demande, les conditions pour taxer uniformément le secteur hôtelier et les secteurs ayant une fonction similaire.
Dans le cadre de cette définition, le Gouvernement propose deux conditions cumulatives, l’une liée à la durée (les prestations d’hébergement sont offertes au client pour une durée n’excédant pas trente nuitées, sans préjudice des possibilités de reconduction proposées) l’autre liée au caractère meublé et aux prestations connexes (les prestations d’hébergement comprennent la mise à disposition d’un local meublé et au moins trois des prestations suivantes : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle).
Les locations de logements meublés à usage résidentiel dans le cadre de secteurs autres, qui, selon le Gouvernement, sont aujourd’hui incluses dans l’actuel article 261 D, 4°-b du CGI, seraient taxées si les locations de logements meublés sont assorties de trois des prestations suivantes : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. On ne changerait donc pas les pratiques actuelles.
La location indirecte (i.e. le bail avec un exploitant) continuerait également d’être taxée, comme aujourd’hui (nouvelle rédaction du c de l’article 261 D, 4° du CGI).
Ainsi qu’il ressort de l’exposé sommaire, « le présent amendement propose d’améliorer l’articulation entre le droit national et le droit européen, en en limitant les incidences sur les pratiques actuelles du secteur« .
Le Gouvernement rappelle ensuite que cet amendement est en ligne avec les obligations découlant de la directive TVA (taxation de plein droit du secteur hôtelier et des secteurs ayant une fonction similaire) et qu’il s’inscrit dans le cadre des possibilité ouvertes par la directive TVA (taxation dérogatoire, visant les autres secteurs, pour laquelle les États membres ont toute latitude, sous réserve de respecter le principe de neutralité).
Le Gouvernement rappelle également que les deux types de location peuvent être soumises au taux réduit de la TVA, chacune d’entre elles étant visée par un point différent de l’annexe III de la directive TVA (le point 10 : la location de biens immobiliers à usage résidentiel et le point 12 : l’hébergement fourni dans des hôtels et établissements similaires).
Le Gouvernement apporte enfin des précisions intéressantes sur la manière dont il convient de lire le droit actuel, qui aboutit (i) à une différence de traitement entre le secteur hôtelier et les secteurs ayant une fonction similaire, ainsi que (ii) une assimilation non pertinente entre les secteurs ayant une fonction similaire au secteur hôtelier et le secteur résidentiel (résidences étudiantes, séniors, etc…).
La conclusion de l’exposé de l’amendement est enfin particulièrement importante.
« Afin de mettre fin à ces incohérences, le présent amendement opère une distinction stricte entre, d’une part, le secteur hôtelier et les secteurs ayant une fonction similaire et, d’autre part, le secteur résidentiel. À cette fin, il se fonde sur un critère de durée des offres de location proposées aux clients d’au plus trente nuitées renouvelables (ainsi le professionnel devra permettre des locations pour des durées de moins de trente nuitées mais pourra permettre aux clients de réserver sur une durée plus longue), accompagnée de la réalisation de prestations connexes (trois prestations parmi le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception de la clientèle). Cette construction juridique assure ainsi l’égalité de traitement pour l’ensemble des formes d’hébergement touristique, quelle que soit leur qualification (hôtel, auberge, résidence de tourisme, meublés de tourisme etc.). Par ailleurs, elle maintient inchangées les règles existantes pour le secteur résidentiel, qui sera soumis à TVA et bénéficiera du taux réduit si sont offertes des prestations connexes« .
Cette nouvelle approche peut être saluée car elle a le mérite de la clarté et devrait éviter les dérives jurisprudentielles qui ignorent que le texte actuel taxe également la « para-hotellerie longue durée ».
Les fondations du régime de TVA applicable aux résidences services seraient ainsi consolidées (taxation de plein droit et taux réduit de 10%).
Il restera à préciser les commentaires du BOFIP pour éviter des divergences de vue quant aux conditions dans lesquelles les services connexes doivent être exactement proposés (sur option ou non, avec un supplément de prix ou non, nature de l’accueil, etc.) afin de mettre un terme à un contentieux devenu abondant.
Assemblée nationale – première lecture (Art. 49.3) – Art. 10 ter
LF 2021 – Art. 44 (9) – Clarification des règles de TVA applicables aux offres composites – aspects immobiliers à surveiller
L’article 44 reprend en droit interne les principes dégagés par la Cour de Justice de l’Union européenne s’agissant des règles à appliquer lorsqu’une opération est composée de plusieurs éléments afin de déterminer « ce qui va ensemble » et dans ce cas d’appliquer, en principe, les mêmes règles de TVA.
Cet article qui a pour objectif de mettre fin à certains régimes qui jusqu’alors permettaient de découper et d’appliquer des règles distinctes à ce qui devait, au regard de ces principes, « aller ensemble », ne vise pas particulièrement les opérations immobilières.
Ceci étant dit, le rappel de ces principes interroge nécessairement sur la pérennité de certaines solutions appliquées jusqu’alors et notamment en immobilier.
Ainsi, le régime de TVA appliqué aux baux consentis aux exploitants d’hôtels, de résidences étudiantes, de résidences séniors ou encore d’EHPAD.
Ces baux reposent sur le découpage et l’application de règles distinctes à ce qui peut être considéré comme « allant ensemble ».
Ce découpage qui était précisé dans une Réponse Victoria s’agissant des EHPAD (Rép. Victoria : AN 20-12-2005 n° 76984) n’a pas été repris au BOFIP.
En substance, le découpage est le suivant :
– Locaux destinés à l’hébergement : TVA de plein de droit au taux réduit de 10%(pour les hôtels, les résidences étudiantes et les résidences séniors) et 5,5% pour les EHPAD)
– Autres locaux (ex : restaurant) : TVA sur option au taux de 20%
A notre sens, les principes qui ont poussé ces solutions sont tout aussi forts que les règles rappelées par l’article 9, à savoir l’analyse par local de l’article 260 D du CGI et le caractère dérogatoire des régimes résultant d’une option.
Les commentaires à venir de l’administration pourraient donc être l’occasion de faire le point sur cette situation complexe.
Résidences Séniors (2ème génération) – hébergement – TVA – taux applicable
Un arrêt récent de la CAA de Paris (CAA Paris, 9 février 2017, N° 15PA02216, SAS Les Jardins d’Arcadie) rappelle qu’il existe un débat sur la notion de « maisons de retraite » au sens de l’article 278-0 bis, C du CGI qui prévoit un taux réduit de TVA de 5,5% en faveur de la fourniture du logement et de la nourriture dans ces établissements. La question se pose en effet de savoir si des résidences séniors peuvent être qualifiées de maisons de retraite au sens de la TVA, sachant que la notion de « maisons de retraite » n’a pas été définie par le CGI.
EHPAD – amélioration du droit à déduction de la TVA [revirement 7 octobre 2020]
Le Conseil d’Etat vient de confirmer une récupération totale de la TVA s’agissant des dépenses qui sont incorporées dans le tarif afférent à l’hébergement et la dépendance (CE 5 octobre 2016, Sté le Parc de la Touques, n° 390874).
L’administration soutenait que la TVA grevant ces dépenses ne pouvait être déduite qu’à hauteur du prorata de déduction (ou coefficient de taxation forfaitaire) en raison de l’utilisation « mixte » de ces dépenses, à la fois pour l’activité hébergement / dépendance et pour l’activité soin.
Le Conseil d’Etat confirme ainsi la théorie dite de l’« affectation financière ».
Les EHPAD souhaitant tirer les conséquences de cette décision doivent prêter attention aux écueils de procédure liés au dépôt de réclamations et à la demande d’intérêts moratoires. En effet, selon la situation TVA de ces derniers au titre des années concernées par cette opportunité, le dépôt d’une réclamation pourrait être bloqué, le report sur la déclaration de TVA étant dès lors seul possible.
Nota du 21 octobre 2020 : attention revirement de jurisprudence – CE 7 octobre 2020, 9e et 10e sections réunies, n°426661, Résidence de la Forêt
Nota du 5 octobre 2022 : l’arrêt du CE a donné lieu à la CAA de Douai, 4ème ch., 15/09/2022, n°20DA01576 qui a confirmé le caractère mixte des dépenses et l’application du coefficient de taxation forfaitaire classique « financier ».
