TVA – cession d’un immeuble au cours de la période de transformation en immeuble neuf
Dans un arrêt du 12 juillet 2012 (CJUE 12 juillet 2012, aff. C-326/11, J.J. Komen), la Cour de justice de l’Union européenne a précisé le régime de TVA qu’il convient d’appliquer à la livraison d’un immeuble lorsqu’elle intervient durant la période au cours de laquelle s’opère la transformation d’un bâtiment ancien en bâtiment nouveau.
Cet arrêt est malheureusement d’une compréhension délicate pour un lecteur français dans la mesure où l’analyse de la Cour repose sur le droit commun de la directive TVA, dont la France s’est écartée à raison des options offertes par la directive elle-même.
Pour mémoire, le droit commun de la directive TVA repose sur la notion d’occupation. Pour les besoins de la TVA, un bâtiment est considéré comme neuf avant sa première occupation. La France a retenu, quant à elle, un critère mixte d’une durée de 5 années courant à compter de l’achèvement fiscal de l’immeuble. Il s’agit donc de deux logiques totalement différentes.
Il n’est donc pas certain que la Cour eut retenu un raisonnement identique dans le contexte français.
Dans les faits, des travaux de démolition partielle avait été effectués par le vendeur tandis que la fin des travaux de démolition et les travaux de construction devaient être effectués par l’acquéreur après la livraison. Par ailleurs, une partie de l’immeuble était encore occupée au moment de la livraison.
Il ressort de l’analyse de la Cour que jusqu’à un certain stade, la livraison est exonérée de la TVA, celle-ci ayant pour objet un bâtiment ancien. En revanche, passé ce stade, la livraison est taxable, celle-ci ayant pour objet un bâtiment « avant sa première occupation ».
Pour apprécier ce stade, le juge précise qu’il est nécessaire de prendre en considération l’état d’avancement des travaux de transformation effectués par le vendeur à la date de la livraison et, le cas échéant, l’utilisation du bien à cette date.
Dans l’affaire en cause, le juge a relevé qu’au moment de la livraison, seuls des travaux de démolition partielle avaient été effectués par le vendeur dans l’ancien immeuble, qui demeurait en outre partiellement occupé. Dans ce contexte, la livraison ne pouvait pas porter sur un bâtiment neuf.
A noter que pour le juge, lorsqu’un bâtiment ancien est transformé en bâtiment nouveau, il apparaît que la qualification fiscale ne peut être que binaire : soit un « bâtiment ancien » soit un « bâtiment nouveau ». A aucun moment, le bâtiment ne semble pouvoir qualifier un terrain à bâtir en raison de son caractère inutilisable.
L’approche du juge communautaire diffère donc de celle de l’administration fiscale française.
Toute la difficulté réside toutefois dans la transposition de l’analyse, qui repose sur une notion d’immeuble neuf jusqu’à sa première occupation, avec celle de la France qui considère qu’un immeuble neuf n’existe qu’à compter de son achèvement et pendant une durée de 5 années.
Pour mémoire, l’instruction 3 A-9-10 précise en effet en son paragraphe 30 que : « Un immeuble bâti achevé depuis plus de cinq ans sur lequel un assujetti a seulement engagé des travaux de rénovation lourde tendant à le rendre à l’état neuf au sens du 2° du 2 du I de l’article 257 demeure un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, sous réserve que l’avancement des travaux n’ait pas eu pour effet de le rendre inutilisable. Sauf option du cédant, la cession sera donc exonérée de TVA. En revanche, elle sera taxable de plein droit comme portant sur un terrain à bâtir si l’avancement du chantier n’autorise plus aucune utilisation des lieux (cf. 24. et 27. ci-dessus), et comme immeuble neuf si la rénovation est achevée (cf. 25. ci-dessus) ».
William Stemmer, avocat associé, Taj, société d’avocats, membre de Deloitte Touche Tohmatsu limited
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