PLF 2021 – Art. 47 (9 bis) – Allongement de 3 à 6 mois du délai de paiement de la TVA due par les bailleurs sociaux à l’occasion de la construction de certains logements
L’article 270 du CGI précise dans son II que la TVA exigible au titre des livraisons à soi-même d’immeubles neufs peut être liquidée jusqu’au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l’achèvement de l’immeuble.
Pour les livraisons à soi-même d’immeubles neufs (contrairement aux livraisons à soi-même de travaux), il existe, de manière exceptionnelle, un décalage important entre la date d’exigibilité de la TVA et la date à laquelle l’opération doit être déclarée.
L’article 12 de la loi de finances pour 2018 a réduit à trois mois ce délai pour certaines livraisons à soi-même d’immeubles neufs :
– les logements locatifs sociaux,
– les logements à usage locatif autres que sociaux destinés à être occupés par des ménages modestes et situés dans un quartier en renouvellement urbain.
L’article 9 bis prévoit de modifier l’article 270 afin de porter de trois à six mois le délai de liquidation de la TVA pour les livraisons à soi-même des logements sociaux et assimilés rappelés ci-dessus.
PLF 2021 – Art. 48 (9 ter) – Bail réel solidaire – Extension du taux réduit de la TVA (5,5%)
L’article 278 sexies devrait être modifié afin de viser deux nouveaux cas :
– Acquisition par un OFS d’immeubles achevés depuis plus de 5 ans (le taux réduit de 5,5% était jusqu’à présent réservé aux acquisitions de terrains à bâtir et d’immeubles neufs). Il s’agit donc d’acquisitions d’immeubles soumises à la TVA en raison de l’option exercée par le vendeur assujetti. Cette option peut par exemple être exercée par un aménageur qui a intérêt à soumettre la vente à la TVA afin de préserver ses droits à déduction. Cette option peut également être exercée par un vendeur bailleur ou utilisateur, qui souhaite éviter des reversements de 20èmes (régularisations de TVA). Ce dernier cas permet ainsi à l’OFS d’acheter un immeuble de bureaux afin de le (faire) transformer en habitation. Jusqu’à présent, la TVA sur option était due au taux normal de 20%.
– Livraison à soi-même d’un immeuble neuf par l’OFS. Il s’agit du cas où un organisme HLM ayant obtenu un agrément en tant qu’organisme de foncier solidaire construit lui-même les logements destinés à une opération en bail réel solidaire.
L’article 278 sexies-0 A serait modifié en conséquence afin d’étendre le taux de 5,5% à ces deux nouveaux cas.
Il faut en effet garder en mémoire le fait que l’article 12 de la loi de finances pour 2018 a réécrit les articles du CGI concernant les taux réduits de TVA applicables au secteur du logement social et assimilé :
– l’article 278 sexies définit les catégories d’opérations bénéficiant d’un taux réduit de TVA ;
– l’article 278 sexies-0 A précise dans un tableau quel est le taux réduit (soit à 5,5 %, soit à 10 %) applicable à chacune de ces catégories d’opérations ;
– l’article 278 sexies A définit dans son I les catégories de travaux faisant l’objet d’un taux réduit de TVA et précise dans le tableau contenu dans son II le taux réduit applicable à chacune de ces catégories de travaux.
Pour ceux qui ont suivi jusqu’ici, l’article 278 sexies A du CGI serait également modifié afin de prévoir des nouveaux cas de livraison à soi-même de travaux (et non pas d’immeuble puisque cette livraison à soi-même est visée à l’article 278 sexies) au taux de 5,5%, à savoir :
– ceux acquis par un organisme de foncier solidaire et portant sur un immeuble destiné à faire l’objet d’un BRS ;
– ceux acquis par le détenteur des droits réels immobiliers avant qu’ils n’aient été cédés à l’occupant ou que les logements n’aient été mis en location et portant sur un immeuble faisant l’objet d’un BRS.
Par hypothèse, il s’agit de travaux de rénovation.
S’agissant des travaux acquis par le détenteur des droits réels (e.g. l’opérateur de type promoteur), cette livraison à soi-même de travaux est particulièrement intéressante lorsque les droits réels sont cédés en exonération de TVA (il s’agit d’immeubles dits anciens au regard de cette taxe, dont la vente est en principe exonérée). En effet, en cas d’option pour le paiement de la TVA, la TVA « lasmée » sur les travaux devient récupérable par l’opérateur (« LASM blanche ») et c’est la cession des droits qui est (et était déjà) soumise à la TVA au taux de 5,5%.
Dernier point. L’article 284 serait modifié afin de régler la situation où les conditions d’éligibilité au taux de 5,5% ne seraient finalement pas ou plus remplies.
« IV. – Les organismes de foncier solidaire sont tenus au paiement du complément d’impôt lorsque les conditions auxquelles est subordonné l’octroi des taux réduits appliqués conformément au 4° du III de l’article 278 sexies ou au 5° du I de l’article 278 sexies A ne sont pas remplies dans les cinq ans qui suivent le fait générateur de l’opération ou cessent d’être remplies dans les quinze ans qui suivent l’acquisition des droits réels par la personne qui occupe le logement. Dans ce dernier cas, le complément d’impôt est diminué d’un dixième par année de détention au-delà de la cinquième année. Lorsque le non-respect des conditions auxquelles est subordonné le taux réduit ne concerne que certains logements au sein d’un ensemble de logements, le complément d’impôt est calculé au prorata de la surface des logements concernés rapporté à la surface de l’ensemble des logements. »
A noter que l’OFS serait responsable de la TVA « lasmée » par l’opérateur sur les travaux, ce qui signifie qu’il y ait une communication d’information par l’opérateur à l’OFS, autrement l’OFS ne pourra pas connaître le montant de TVA dont il est responsable.
Pour les lecteurs intéressés par le BRS, nous signalons l’article publié le 22 octobre dernier.
Consulter l’article 48 du PLF 2021
TVA – Opérations des marchands de biens – Immeubles achevés depuis plus de 5 ans – Timing de la récupération de TVA
Le Conseil d’Etat vient de confirmer la règle stricte selon laquelle un marchand de biens ne peut pas déduire la TVA d’acquisition d’un immeuble achevé depuis plus de 5 ans, avant de soumettre via l’exercice de l’option, la revente de l’immeuble à la TVA. Le fait que l’immeuble soit donné en location avec TVA par le marchand de biens ne modifie pas l’analyse.
« […] lorsqu’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans est acquis en vue de sa revente, la TVA ayant éventuellement grevé le prix d’acquisition n’est pas déductible sauf exercice, au moment de la revente, de l’option prévue au 5° bis de l’article 260 du CGI. Par suite, la taxe acquittée lors de l’acquisition du bien n’est pas déductible avant cette date, quand bien même l’immeuble donnerait lieu, dans l’attente de sa revente, à des opérations de location soumises à la TVA. »
La société requérante avait demandé le renvoi à la CJUE d’une question préjudicielle mais le Conseil d’Etat n’a pas accueilli favorablement cette demande.
L’analyse repose sur le lien qui est fait entre l’achat et la revente de l’immeuble chez les marchands de biens.
Au cas particulier, compte tenu des règles encadrant l’option, la revente d’un immeuble achevé depuis plus de 5 ans ne peut pas être soumise à la TVA tant que la revente n’est pas intervenue, l’option n’étant en effet exercée que dans l’acte de revente. Ainsi, pendant la période de détention, l’achat de l’immeuble est « fléché » vers une opération exonérée et non pas vers une opération taxable et ceci même s’il est évident, compte tenu par exemple du régime de TVA du bail et de l’importance de la TVA d’acquisition ou encore de la TVA grevant les travaux, que la revente sera soumise à la TVA sur option.
Ainsi que le suggère le rapporteur public (conclusions disponibles sur ArianeWeb), une voie de sortie pourrait être une évolution des règles gouvernant l’option, afin de permettre une option par anticipation. Pour mémoire, cette solution avait déjà été demandée à l’administration fiscale en 2015, mais sans succès (voir notre article de l’époque co-signé avec notre confrère Pierre Appremont).
Consulter la décision CE 27 novembre 2020, 9e et 10e ch. réunies, n° 426091, « Mentionné aux tables du recueil Lebon », SNC Lips
Consulter les conclusions
Nota du 15 juin 2021 : dans le même sens, voir également CE 9 juin 2021, 9e ch., n° 429498, « Inédit au recueil Lebon », SNC Le Cap
TVA – division parcellaire post acquisition – cession séparée du bâti et du terrain – pas de TVA sur marge
CE 6 novembre 2020, 8e ch., n° 439646, Société Aurépré, « inédit au recueil Lebon »
La société Aurépré, qui exerce une activité de marchand de biens et de lotisseur, a cédé six parcelles situées sur le territoire de la commune de Saint-Etienne (Loire) résultant de la division d’une parcelle unique sur laquelle était édifiée, à la date de son acquisition par cette société, un immeuble d’habitation.
CE 6 novembre 2020, 8e ch., n° 434022, SARL TK Immobilier, « inédit au recueil Lebon »
La société TK Immobilier, qui exerce une activité demarchand de biens, a acquis le 30 janvier 2012 auprès d’un particulier une maison et le terrain y attenant de 1 647 m² en vue de diviser la parcelle initiale pour céder séparément la maison et un terrain à bâtir.
CE 6 novembre 2020, 8e ch., n° 439647, EURL Toutoune, « inédit au recueil Lebon » [Nota du 17/11/2020]
Ll’entreprise Toutoune, qui exerce une activité de marchand de biens, a cédé comme terrain à bâtir une parcelle située sur le territoire de la commune de Saint-Denis (La Réunion) sur laquelle était édifiée, à la date de son acquisition par cette société, un immeuble d’habitation.
CE 30 novembre 2020, 8e ch., n° 440137, SARL Les Aravis, « inédit au recueil Lebon » [Nota du 03/12/2020]
La société Les Aravis, qui exerce une activité de marchand de biens, a procédé à la cession, comme terrains à bâtir, de quatre parcelles situées sur le territoire de la commune de Saint-Laurent (Haute-Savoie) résultant de la division d’un ensemble immobilier sur lequel était édifié, à la date de l’acquisition, un immeuble d’habitation que la société a fait démolir préalablement à la division parcellaire et à la vente.
Considérant de principe : « Il résulte de ces dernières dispositions [article 268 du CGI], lues à la lumière de celles de la directive [article 392 de la directive TVA] dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, notamment quand le bâtiment qui y était édifié a fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur ou quand le bien acquis a fait l’objet d’une division parcellaire en vue d’en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d’assiette du bâtiment. »
Dispositif : annulation et renvoi
Remarque : décisions dans le sillage de l’affaire RGMB (voir notre article) et à comparer avec les récents arrêts de la CAA de Nantes (voir notre article).
On relève une modification du considérant de principe, que nous avons indiqué en gras, afin de viser précisément l’hypothèse de la cession du terrain entourant l’immeuble bâti. Le critère retenu est celui-ci de la parcelle. Ainsi, si l’immeuble bâti et le terrain appartiennent à la même parcelle, le tout est qualifié d’immeuble bâti lors de l’acquisition. Il s’agit de la confirmation de la solution rendue dans la décision RGMB. cette solution nous pose problème car, à notre sens, ce n’est pas la parcelle qui fait la qualification TVA mais les critères de qualification du TAB ou du bâtiment.
