TVA sur marge – Nouveau régime de TVA immobilière – Modalités de calcul précisées par l’administration fiscale
À l’occasion d’une mise à jour indiquée comme mineure du BOFIP (« Commentaire modifié sans nouveauté doctrinale »), L’administration fiscale a récemment précisé la méthode de calcul de TVA sur marge.
Cette précision vient réparer une lacune qui est présente depuis la première instruction qui a commenté le nouveau régime de TVA immobilière (Voir instruction 3 A-9-10 nº 89 qui reprend un rescrit publié antérieur RES Nº 2010/21).
En effet, l’administration fiscale n’a toujours fourni qu’une seule méthode de calcul qui repose sur l’idée que la TVA sur marge est comprise dans le prix de vente convenu par les parties (hypothèse d’un prix convenu TVA incluse ou TTC).
Une telle méthode trouvait cependant ses limites lorsque, comme c’est fréquemment le cas en pratique, les parties conviennent d’un prix hors TVA sur marge
La lecture des commentaires administratifs laissait à penser que la TVA sur marge devait, même dans cette hypothèse, être calculée en dedans.
Or, une telle lecture n’était pas envisageable dans la mesure où la formule proposée par l’administration comportait alors une inconnue (à savoir le « montant payé par le cessionnaire »).
Le passage du BOFIP qui vient d’être modifié (BOI-TVA-IMM-10-20-10-20140915 § 250), indique à présent, en substance, que la méthode de calcul proposée ne s’applique que lorsque le prix est convenu TTC.
Même si l’administration fiscale ne l’indique pas, lorsque le prix est convenu hors TVA sur marge, la formule sera donc : Marge taxable hors TVA = prix hors TVA convenu avec le cessionnaire + charges augmentatives – prix d’achat.
Marchands de biens – ancien régime de la TVA sur marge – demande de restitution
Le tribunal administratif de Cergy Pontoise a rendu un jugement le 10 octobre 2013 qui intéressera ceux qui ont encore des demandes de restitution de TVA sur marge en cours.
Cette décision envisage le principe du remboursement, les modalités de restitution ainsi que la compensation de la TVA déductible.
Nota du 22 juillet 2019
En ce qui concerne l’illégalité de l’ancien régime de TVA sur marge des marchands de biens concernant des immeubles achevés depuis plus de 5 ans, voir également :
– CAA Nantes, 19 mars 2015, n° 13NT02121, SARL Hermès Immobilier ;
– CAA Nantes, 28 juin 2019, n° 17NT01952, SARL Foncière du 23 rue Scandicci.
TVA sur marge – indemnités d’éviction versées aux locataires – attention aux anciens réflexes
On se souvient que les anciennes règles de TVA applicables aux marchands de biens connaissaient un régime de marge. Ce régime a toutefois été supprimé à compter du 11 mars 2010 en raison de son incompatibilité avec le droit communautaire.
Le calcul de la TVA sur marge « nouveau régime » repose sur des règles similaires à celles que connaissait l’ancien régime.
Ainsi, l’article 268 du CGI dispose que la marge TVA est la différence entre le prix de vente et « les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l’acquisition du terrain ou
de l’immeuble ».
Les instructions fiscales qui commentaient les anciennes règles prévoyaient, à titre de tolérance, selon nous, que les indemnités d’éviction versées aux locataires pouvaient être ajoutées, sous certaines conditions, aux prix d’acquisition (voir à cet égard, l’ancienne documentation de base 8 A 4211).
Ces commentaires ont toutefois été rapportés par l’instruction du 15 mars 2010 et, à ce jour, le BOFIP ne contient aucune tolérance identique.
Dans ces conditions, il apparaît que les indemnités d’éviction versées aux locataires ne peuvent plus être prises en considération pour le calcul de la TVA sur marge « nouveau régime ».
TVA – défaut de mention de la marge hors taxe et du taux de la TVA dans l’acte de vente – TVA non récupérable par l’acquéreur
Dans un arrêt du 5 avril 2012, la CAA de Lyon a jugé que la TVA sur marge qui apparaît dans un acte authentique n’est pas récupérable par l’acquéreur lorsque l’acte ne comporte pas la mention du taux de la TVA et de la marge hors taxe.
Même si la solution retenue est d’une (trop) grande sévérité, cet arrêt donne néanmoins l’occasion de faire un point sur les conditions formelles du droit à déduction de la TVA.
A cet égard, la déduction de la TVA requiert notamment la détention d’une facture originale comportant l’ensemble des mentions obligatoires prévues par l’article 242 nonies A de l’annexe II au CGI.
Lorsqu’il s’agit de l’acquisition d’un immeuble, l’acte notarié qui comporte ces mentions, constitue indéniablement une « facture » au sens de la TVA et justifie le droit à déduction de la TVA.
Une difficulté apparaît lorsque l’une des mentions obligatoires vient à manquer.
En effet, en théorie, c’est l’effet domino. Le document qui ne contient pas toutes les mentions obligatoires n’est plus une facture au sens de la TVA et un tel document ne permet plus le droit à déduction.
Toutefois, traditionnellement, le Conseil d’Etat et l’administration fiscale retiennent une analyse plus souple afin d’éviter ce scénario catastrophe lorsqu’il apparaît disproportionné avec la gravité des manquements en cause.
A titre d’exemple, le Conseil d’Etat juge, de manière constante, que la mention d’un prix « 100 TTC incluant une TVA à 19,60% » est suffisante alors même que le montant de la TVA, qui constitue une mention obligatoire, n’est pas indiqué.
De son côté, l’administration fiscale précise que la seule omission ou inexactitude de l’une des mentions obligatoires devant figurer sur la facture n’affecte pas nécessairement sa validité pour l’exercice du droit à déduction, dès lors que l’opération est justifiée dans sa réalité et qu’elle satisfait par ailleurs aux autres conditions posées pour l’exercice du droit à déduction.
Dans ce contexte, la sévérité de la CAA de Lyon est inhabituelle.
Le juge a relevé deux mentions manquantes : le taux de la TVA et la marge hors taxe.
S’agissant de la marge hors taxe, l’article 242 nonies A n’exige pourtant pas une telle mention et se contente de viser le prix hors taxe. Il est cependant possible que le juge français ait lu le CGI à la lumière de l’article 226 de la directive TVA qui vise, quant à lui, la « base d’imposition ». La marge est en effet une base d’imposition particulière.
La rédaction de l’article 242 nonies A ainsi que les tolérances rappelées ci-dessus n’ont toutefois pas convaincu la CAA de Lyon qui a préféré confirmer le rejet d’une TVA de 26 000 euros.
Même si cette décision devait être infirmée par le Conseil d’Etat, [nota postérieur à la publication de l’article : l’arrêt est définitif et ne sera pas soumis au contrôle du Conseil d’Etat], l’existence d’un redressement et sa confirmation par les juges du fond font réfléchir et incitent au strict respect des mentions obligatoires prévues par l’article 242 nonies A de l’annexe II au CGI… et plus encore en indiquant systématiquement la marge hors taxe !
En pratique, la marge hors taxe pourra figurer sous la clause fiscale ou sous la clause prix de l’acte authentique.
Pour mémoire, vous trouverez ci-dessous un lien vers les dispositions de l’article 242 nonies A précité.
