DMTO – Art. 1594-0 G, A-I du CGI – engagement de construire – construction par un tiers
L’achat d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans est, en principe, soumis aux droits de mutation à titre onéreux (DMTO) au taux de 5,80% dans la plupart des départements (voir Espace DMTO) ou de 6,40% en Ile de France pour certains types de locaux (voir l’article 1599 sexies du CGI).
Lorsque l’acquéreur de l’immeuble est un assujetti à la TVA, celui-ci peut prendre un engagement de construire dans l’acte d’acquisition (voir l’article 1594-0 G, A-I du CGI). Dans ce cas, seul un droit fixe de 125 EUR est dû lors de l’acquisition de l’immeuble (article 691 bis du CGI). L’engagement de construire doit ensuite être rempli dans un délai de quatre ans à compter de l’acquisition de l’immeuble, sous réserve de l’obtention de prorogations annuelles (article 1594-0, A-IV du CGI) et sous réserve de la suspension de délai qui est intervenue dans le cadre des mesures COVID-19.
Depuis l’instauration du BOFIP et l’entrée en vigueur du nouveau régime de TVA immobilière, la question est de savoir si l’engagement de construire peut être rempli par un tiers à l’acquéreur assujetti. Cette situation peut se rencontrer dans le cadre d’un bail à construction, d’un bail réel solidaire (BRS) ou d’un bail plus classique, ou encore, en cas de revente de l’immeuble.
Le BOFIP n’a pas repris une réponse ministérielle qui donnait une réponse positive à cette question, à savoir la réponse ministérielle Sallé publiée au JO AN, 14 juin 1969, n° 4451.
Des questions écrites ont donc été déposées par des députés afin d’obtenir à nouveau cette confirmation. La dernière en date est la question déposée le 12 juillet 2022, n° 61 par Mme Véronique Louwagie.
La CA de Bordeaux (CA Bordeaux, 4e ch. com., 29 nov. 2023, n° 21/06718) vient de juger que l’engagement de construire pouvait être rempli par un tiers sous-acquéreur, y compris, comme dans l’affaire jugée, lorsque celui-ci n’a pas la qualité d’assujetti à la TVA.
La motivation est la suivante : « il est sans incidence […] que les travaux aient été exécutés par un tiers à l’acquéreur engagé assujetti, l’article 1590-0 G du code général des impôts ne l’exigeant pas »
En pratique, cette décision est bien évidemment intéressante.
Cependant, en cas de revente de l’immeuble par celui qui a pris un engagement de construire, il est bien souvent préférable, lorsque cela est possible, de demander à l’acquéreur de reprendre l’engagement de construire qui a été pris par le vendeur. Bien évidemment, cela n’est possible que si l’acquéreur est assujetti à la TVA et que s’il donne son accord, celui-ci n’ayant aucune obligation à cet égard.
En revanche, dans le cas où les travaux seront exécutés par le preneur d’un bail (d’un bail à construction par exemple), il peut être prudent lorsque l’enjeu est important de demander un rescrit pour sécuriser la situation, l’administration fiscale ayant précédemment donné une réponse positive à cette question dans des affaires individuelles.
Nota du 11 avril 2024 : voir en sens contraire CA Colmar, 2e ch., 16 fév. 2024, n° 22/00944
Nota du 14 avril 2024 : à noter également un pourvoi en cassation contre l’arrêt de la CA de Bordeaux
Régime de groupe TVA (art. 256 C du CGI) – Q&A appliqué au monde de l’immobilier – Q4 : TPF – prendre un engagement de construire
Pour mémoire, à compter du 1er janvier 2023, il sera possible de mettre en place un régime de groupe TVA. A cette fin, l’option doit être exercée avant le 31 octobre 2022 (art. 256 C, 3 du CGI).
En simplifiant, ce régime concerne les personnes :
(i) assujetties à la TVA,
(ii) qui ont en France le siège de leur activité économique ou un établissement stable,
(iii) qui sont étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l’organisation.
En cas d’option, les personnes concernées forment un seul et même assujetti à la TVA et les opérations intra-groupe deviennent hors champ de la TVA.
Ce régime est principalement codifié à l’article 256 C du CGI.
Question : Est-ce que l’engagement de construire pris par un membre du groupe, postérieurement à l’instauration du groupe TVA, doit mentionner l’existence de l’assujetti unique ?
Réponse : Le membre du groupe, acquéreur de l’immeuble, n’est plus assujetti à la TVA. Il est devenu une partie (i.e. un secteur distinct d’activité) d’un plus grand assujetti. Il est donc nécessaire d’indiquer en plus des mentions habituelles le fait que l’acquéreur fait partie d’un groupe TVA au sens de l’article 256 C du CGI et indiquer pour le membre et l’assujetti unique leur nom, adresse et numéro de TVA (le membre conserve son numéro de TVA). L’acquéreur qui prendra l’engagement de construire indiquera donc deux numéros de TVA, le sien et celui du groupe.
La réponse est identique pour l’engagement de revendre.
DMTO – engagement de construire – prorogations annuelles – réponse tacite
Les assujettis à la TVA ont la possibilité de prendre un engagement de construire lors de l’acquisition d’un immeuble afin de réduire les droits de mutation à 125 euros.
L’acheteur a alors un délai de quatre ans, à compter de son acquisition, pour remplir l’engagement de construire (sauf reprise de l’engagement de construire du vendeur, auquel cas le délai de l’acheteur court à compter de l’acquisition par le vendeur et non pas de sa propre acquisition).
Lorsqu’au terme du délai de quatre ans, l’engagement de construire n’est pas rempli, l’acheteur a la possibilité de demander des prorogations annuelles.
En application des dispositions de l’article 1594-0 G, A-IV du CGI, « l’absence de notification d’un refus motivé de l’administration dans les deux mois de la réception de la demande vaut acceptation« .
Selon les services en charge de la demande de prorogation, les pratiques sont différentes. Certains services répondent de manière expresse y compris pour adresser une réponse positive, d’autres utilisent plus facilement le système de la réponse tacite.
Selon nos informations, le PCRP centre qui s’occupe des arrondissements suivants à Paris : 1er, 2nd, 3ème, 4ème, 9ème et 10ème arrondissements, a indiqué ne plus envoyer de réponses expresses positives même si les acheteurs en font la demande.
Bail réel solidaire (BRS) – acquisition du foncier par l’OFS – TVA et DMTO – des évolutions positives
Dans le cas où le BRS est consenti à un opérateur qui, le cas échéant, construit ou réhabilite des logements et qui s’engage à vendre les droits réels immobiliers attachés à ces logements à des bénéficiaires (art. 255-3 du CCH), deux questions se posent en matière de TVA et de DMTO :
– Quel est le régime de TVA applicable à l’acquisition du foncier par l’OFS lorsqu’il ne s’agit pas d’un terrain à bâtir au sens de la TVA (i.e. « de l’herbe en zone constructible du PLU ») mais d’un immeuble bâti ?
– Est-ce que l’OFS peut prendre et respecter l’engagement de construire de l’article 1594-0 G, A-I du CGI afin de bénéficier d’un droit fixe de 125 €, en prenant en compte les travaux réalisés par l’opérateur ?
S’agissant de la TVA, l’Assemblée nationale vient d’adopter un amendement n° 2817 en première lecture du PLF 2021 (article 9 ter nouveau du projet), qui permettrait s’il faisait l’objet d’une adoption définitive, d’étendre le bénéfice du taux de 5,5%, aujourd’hui réservé à l’acquisition de terrains à bâtir, à l’acquisition d’immeubles bâtis. Cette mesure permettrait ainsi de faciliter la restructuration d’immeubles non affectés à l’habitation achetés par l’OFS en TVA, en raison de l’option exercée par le vendeur.
En ce qui concerne les DMTO, l’administration fiscale vient de préciser dans une affaire particulière que les travaux effectués par l’opérateur peuvent être pris en compte pour apprécier la réalisation de l’engagement de construire pris par l’OFS. Cette réponse favorable s’inscrit dans la question plus générale du respect de l’engagement de construire au moyen des travaux effectués par un tiers. Une réponse ministérielle Sallé publiée au JO AN, 14 juin 1969, n° 4451, apportait une réponse positive à cette question. Toutefois, cette réponse n’a pas été reprise au BOFIP. Une question écrite Fasquelle a alors été posée afin d’obtenir à nouveau la confirmation officielle s’agissant des travaux effectués par un locataire ou le preneur d’un bail à construction. Une question écrite Grau a également été posée s’agissant du cas particulier de l’engagement de construire pris par les aménageurs.
Article co-rédigé avec Xavier Lievre, notaire
