DMTO – Art. 1594-0 G, A-I du CGI – engagement de construire – construction par un tiers
L’achat d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans est, en principe, soumis aux droits de mutation à titre onéreux (DMTO) au taux de 5,80% dans la plupart des départements (voir Espace DMTO) ou de 6,40% en Ile de France pour certains types de locaux (voir l’article 1599 sexies du CGI).
Lorsque l’acquéreur de l’immeuble est un assujetti à la TVA, celui-ci peut prendre un engagement de construire dans l’acte d’acquisition (voir l’article 1594-0 G, A-I du CGI). Dans ce cas, seul un droit fixe de 125 EUR est dû lors de l’acquisition de l’immeuble (article 691 bis du CGI). L’engagement de construire doit ensuite être rempli dans un délai de quatre ans à compter de l’acquisition de l’immeuble, sous réserve de l’obtention de prorogations annuelles (article 1594-0, A-IV du CGI) et sous réserve de la suspension de délai qui est intervenue dans le cadre des mesures COVID-19.
Depuis l’instauration du BOFIP et l’entrée en vigueur du nouveau régime de TVA immobilière, la question est de savoir si l’engagement de construire peut être rempli par un tiers à l’acquéreur assujetti. Cette situation peut se rencontrer dans le cadre d’un bail à construction, d’un bail réel solidaire (BRS) ou d’un bail plus classique, ou encore, en cas de revente de l’immeuble.
Le BOFIP n’a pas repris une réponse ministérielle qui donnait une réponse positive à cette question, à savoir la réponse ministérielle Sallé publiée au JO AN, 14 juin 1969, n° 4451.
Des questions écrites ont donc été déposées par des députés afin d’obtenir à nouveau cette confirmation. La dernière en date est la question déposée le 12 juillet 2022, n° 61 par Mme Véronique Louwagie.
La CA de Bordeaux (CA Bordeaux, 4e ch. com., 29 nov. 2023, n° 21/06718) vient de juger que l’engagement de construire pouvait être rempli par un tiers sous-acquéreur, y compris, comme dans l’affaire jugée, lorsque celui-ci n’a pas la qualité d’assujetti à la TVA.
La motivation est la suivante : « il est sans incidence […] que les travaux aient été exécutés par un tiers à l’acquéreur engagé assujetti, l’article 1590-0 G du code général des impôts ne l’exigeant pas »
En pratique, cette décision est bien évidemment intéressante.
Cependant, en cas de revente de l’immeuble par celui qui a pris un engagement de construire, il est bien souvent préférable, lorsque cela est possible, de demander à l’acquéreur de reprendre l’engagement de construire qui a été pris par le vendeur. Bien évidemment, cela n’est possible que si l’acquéreur est assujetti à la TVA et que s’il donne son accord, celui-ci n’ayant aucune obligation à cet égard.
En revanche, dans le cas où les travaux seront exécutés par le preneur d’un bail (d’un bail à construction par exemple), il peut être prudent lorsque l’enjeu est important de demander un rescrit pour sécuriser la situation, l’administration fiscale ayant précédemment donné une réponse positive à cette question dans des affaires individuelles.
Nota du 11 avril 2024 : voir en sens contraire CA Colmar, 2e ch., 16 fév. 2024, n° 22/00944
Nota du 14 avril 2024 : à noter également un pourvoi en cassation contre l’arrêt de la CA de Bordeaux
Fiscalité du bail réel solidaire (BRS) – Webinar de l’Union Sociale pour l’Habitat
La loi ELAN a introduit un nouveau modèle d’accession sociale à la propriété : les organismes de foncier solidaire (OFS) et le bail réel solidaire (BRS). De nombreux opérateurs sont impliqués dans des opérations déjà engagées ou en projet.
La loi de finances pour 2021 vient d’apporter des modifications sur le régime fiscal de ces opérations.
A cette occasion, l’Union Sociale pour l’Habitat organise un webinar :
« La fiscalité du BRS, un enjeu pour réussir les opérations » le lundi 1er février 2021 de 14h à 16h30
Pour vous inscrire et visualiser le programme, c’est par ici.
Pour mémoire, notre précédent article sur le sujet.
PLF 2021 – Art. 48 (9 ter) – Bail réel solidaire – Extension du taux réduit de la TVA (5,5%)
L’article 278 sexies devrait être modifié afin de viser deux nouveaux cas :
– Acquisition par un OFS d’immeubles achevés depuis plus de 5 ans (le taux réduit de 5,5% était jusqu’à présent réservé aux acquisitions de terrains à bâtir et d’immeubles neufs). Il s’agit donc d’acquisitions d’immeubles soumises à la TVA en raison de l’option exercée par le vendeur assujetti. Cette option peut par exemple être exercée par un aménageur qui a intérêt à soumettre la vente à la TVA afin de préserver ses droits à déduction. Cette option peut également être exercée par un vendeur bailleur ou utilisateur, qui souhaite éviter des reversements de 20èmes (régularisations de TVA). Ce dernier cas permet ainsi à l’OFS d’acheter un immeuble de bureaux afin de le (faire) transformer en habitation. Jusqu’à présent, la TVA sur option était due au taux normal de 20%.
– Livraison à soi-même d’un immeuble neuf par l’OFS. Il s’agit du cas où un organisme HLM ayant obtenu un agrément en tant qu’organisme de foncier solidaire construit lui-même les logements destinés à une opération en bail réel solidaire.
L’article 278 sexies-0 A serait modifié en conséquence afin d’étendre le taux de 5,5% à ces deux nouveaux cas.
Il faut en effet garder en mémoire le fait que l’article 12 de la loi de finances pour 2018 a réécrit les articles du CGI concernant les taux réduits de TVA applicables au secteur du logement social et assimilé :
– l’article 278 sexies définit les catégories d’opérations bénéficiant d’un taux réduit de TVA ;
– l’article 278 sexies-0 A précise dans un tableau quel est le taux réduit (soit à 5,5 %, soit à 10 %) applicable à chacune de ces catégories d’opérations ;
– l’article 278 sexies A définit dans son I les catégories de travaux faisant l’objet d’un taux réduit de TVA et précise dans le tableau contenu dans son II le taux réduit applicable à chacune de ces catégories de travaux.
Pour ceux qui ont suivi jusqu’ici, l’article 278 sexies A du CGI serait également modifié afin de prévoir des nouveaux cas de livraison à soi-même de travaux (et non pas d’immeuble puisque cette livraison à soi-même est visée à l’article 278 sexies) au taux de 5,5%, à savoir :
– ceux acquis par un organisme de foncier solidaire et portant sur un immeuble destiné à faire l’objet d’un BRS ;
– ceux acquis par le détenteur des droits réels immobiliers avant qu’ils n’aient été cédés à l’occupant ou que les logements n’aient été mis en location et portant sur un immeuble faisant l’objet d’un BRS.
Par hypothèse, il s’agit de travaux de rénovation.
S’agissant des travaux acquis par le détenteur des droits réels (e.g. l’opérateur de type promoteur), cette livraison à soi-même de travaux est particulièrement intéressante lorsque les droits réels sont cédés en exonération de TVA (il s’agit d’immeubles dits anciens au regard de cette taxe, dont la vente est en principe exonérée). En effet, en cas d’option pour le paiement de la TVA, la TVA « lasmée » sur les travaux devient récupérable par l’opérateur (« LASM blanche ») et c’est la cession des droits qui est (et était déjà) soumise à la TVA au taux de 5,5%.
Dernier point. L’article 284 serait modifié afin de régler la situation où les conditions d’éligibilité au taux de 5,5% ne seraient finalement pas ou plus remplies.
« IV. – Les organismes de foncier solidaire sont tenus au paiement du complément d’impôt lorsque les conditions auxquelles est subordonné l’octroi des taux réduits appliqués conformément au 4° du III de l’article 278 sexies ou au 5° du I de l’article 278 sexies A ne sont pas remplies dans les cinq ans qui suivent le fait générateur de l’opération ou cessent d’être remplies dans les quinze ans qui suivent l’acquisition des droits réels par la personne qui occupe le logement. Dans ce dernier cas, le complément d’impôt est diminué d’un dixième par année de détention au-delà de la cinquième année. Lorsque le non-respect des conditions auxquelles est subordonné le taux réduit ne concerne que certains logements au sein d’un ensemble de logements, le complément d’impôt est calculé au prorata de la surface des logements concernés rapporté à la surface de l’ensemble des logements. »
A noter que l’OFS serait responsable de la TVA « lasmée » par l’opérateur sur les travaux, ce qui signifie qu’il y ait une communication d’information par l’opérateur à l’OFS, autrement l’OFS ne pourra pas connaître le montant de TVA dont il est responsable.
Pour les lecteurs intéressés par le BRS, nous signalons l’article publié le 22 octobre dernier.
Consulter l’article 48 du PLF 2021
Bail réel solidaire (BRS) – acquisition du foncier par l’OFS – TVA et DMTO – des évolutions positives
Dans le cas où le BRS est consenti à un opérateur qui, le cas échéant, construit ou réhabilite des logements et qui s’engage à vendre les droits réels immobiliers attachés à ces logements à des bénéficiaires (art. 255-3 du CCH), deux questions se posent en matière de TVA et de DMTO :
– Quel est le régime de TVA applicable à l’acquisition du foncier par l’OFS lorsqu’il ne s’agit pas d’un terrain à bâtir au sens de la TVA (i.e. « de l’herbe en zone constructible du PLU ») mais d’un immeuble bâti ?
– Est-ce que l’OFS peut prendre et respecter l’engagement de construire de l’article 1594-0 G, A-I du CGI afin de bénéficier d’un droit fixe de 125 €, en prenant en compte les travaux réalisés par l’opérateur ?
S’agissant de la TVA, l’Assemblée nationale vient d’adopter un amendement n° 2817 en première lecture du PLF 2021 (article 9 ter nouveau du projet), qui permettrait s’il faisait l’objet d’une adoption définitive, d’étendre le bénéfice du taux de 5,5%, aujourd’hui réservé à l’acquisition de terrains à bâtir, à l’acquisition d’immeubles bâtis. Cette mesure permettrait ainsi de faciliter la restructuration d’immeubles non affectés à l’habitation achetés par l’OFS en TVA, en raison de l’option exercée par le vendeur.
En ce qui concerne les DMTO, l’administration fiscale vient de préciser dans une affaire particulière que les travaux effectués par l’opérateur peuvent être pris en compte pour apprécier la réalisation de l’engagement de construire pris par l’OFS. Cette réponse favorable s’inscrit dans la question plus générale du respect de l’engagement de construire au moyen des travaux effectués par un tiers. Une réponse ministérielle Sallé publiée au JO AN, 14 juin 1969, n° 4451, apportait une réponse positive à cette question. Toutefois, cette réponse n’a pas été reprise au BOFIP. Une question écrite Fasquelle a alors été posée afin d’obtenir à nouveau la confirmation officielle s’agissant des travaux effectués par un locataire ou le preneur d’un bail à construction. Une question écrite Grau a également été posée s’agissant du cas particulier de l’engagement de construire pris par les aménageurs.
Article co-rédigé avec Xavier Lievre, notaire
