Redevables partiels – récupération de TVA – critère du prolongement direct, permanent et nécessaire – l’administration rapporte son instruction favorable

L’administration fiscale vient d’apporter une importante modification à ses commentaires concernant la récupération de TVA.

Afin de bien comprendre ces modifications, il est nécessaire de rappeler, de manière simplifiée, les principes suivants :
– un assujetti qui ne réalise que des opérations taxées à la TVA peut, sous réserve de certaines exclusions, récupérer intégralement la TVA,
– un assujetti qui ne réalise que des opérations exonérées, n’ouvrant pas droit déduction, ne peut pas récupérer la TVA grevant ses dépenses,
– En revanche, un assujetti qui réalise concurremment des opérations taxées à la TVA, des opérations exonérées, n’ouvrant pas droit déduction, voire des opérations en dehors du champ de la TVA ne peut récupérer qu’une partie de la TVA grevant ses dépenses.

Dans ce dernier cas, la détermination du montant de la TVA récupérable est un exercice difficile. Plusieurs outils sont à la disposition des assujettis. Les assujettis peuvent soit affecter leurs dépenses soit utiliser un prorata qui tient compte de leur chiffre d’affaires. Dans certains cas, l’utilisation du prorata est même obligatoire (cas des dépenses mixtes utilisées concurremment pour des opérations taxées à la TVA et des opérations exonérées, n’ouvrant pas droit à déduction).

Le prorata est un outil approximatif. Il ne tient pas compte, en effet, de la proportion des dépenses utilisées pour telle ou telle opération. Par ailleurs, sauf exceptions, son calcul ne prend en compte que le montant brut des produits financiers et non pas leur montant net.

Pour palier ce défaut, la directive TVA et le code général des impôts français ont prévu de ne pas tenir compte des opérations financières et immobilières accessoires.

Cette dernière notion est d’une grande importance pratique. Celle-ci permet, en principe, à un assujetti qui réalise des opérations taxables à la TVA de continuer à intégralement récupérer la TVA même s’il perçoit par ailleurs des intérêts financiers exonérés de la gestion de sa trésorerie.

Dans un arrêt « Régie Dauphinoise » du 11 juillet 1996, la CJCE a jugé que les produits financiers perçus par un syndic de gestion immobilière s’analysaient comme le prolongement direct, permanent et nécessaire de son activité taxable et qu’ils ne pouvaient, en conséquence, jamais présenter un caractère accessoire.

Dans la mesure où la notion de prolongement direct, permanent et nécessaire est d’une application pratique délicate et que cette notion amplifie les défauts du prorata, l’administration fiscale a limité l’application de cette notion aux seuls syndics de gestion immobilière dans une instruction du 10 janvier 2006 (3 A-1-06).

En revanche, le juge communautaire et le juge français ont continué, après quelques hésitations, à appliquer cette notion.

Alors que rien ne l’y obligeait, à l’occasion du commentaire d’un arrêt SNC Ariane rendu par le conseil d’État le 21 octobre 2011, Nº 315469, l’administration fiscale vient de rapporter, à compter du 15 février, la tolérance contenue dans l’instruction du 10 janvier 2006.

Dans la mesure où cette notion est empreinte d’une grande subjectivité, les risques de redressement sont réels et la modification qui vient d’être opérée a précisément pour but de les favoriser.

Tous les assujettis sont concernés, y compris les bailleurs d’immeubles ainsi que le montre l’arrêt SNC Ariane. Les sociétés holdings sont également particulièrement visées.

Les assujettis doivent donc réfléchir et mettre en place les solutions qui, dans leur situation particulière, leur permettront de contourner cette problématique et de conserver une récupération de TVA cohérente avec leur activité.