Marchands de biens – Engagements de revendre pris avant le 11 mars 2010 – Nécessité du répertoire
En raison de leur caractère obsolète, les obligations spécifiques qui pesaient sur les marchands de biens, ont été supprimées par la loi qui a réformé la TVA immobilière, loi 2010-237 du 9 mars 2010 entrée en vigueur le 11 mars.
Ces obligations spécifiques étaient rappelées à l’article 290 du code général des impôts aujourd’hui abrogé et comprenaient notamment un répertoire.
Les marchands de biens qui ne respectaient pas leurs obligations spécifiques, s’exposaient à toute une série de pénalités allant jusqu’à la déchéance du régime de faveur (TPF réduite à 0,715% au lieu de 5,09% sur les acquisitions ayant fait l’objet d’un engagement de revendre).
A l’occasion des différentes conférences qui ont pu être organisées pour présenter la réforme de la TVA immobilière, des représentants de l’administration fiscale ont pu indiquer que ces obligations spécifiques n’avaient plus à être respectées pour les engagements en cours au 11 mars 2010, en raison précisément de leur caractère obsolète, les services de vérification de l’administration fiscale ayant déjà accès par la comptabilité aux informations utiles au contrôle.
Toutefois, a notre connaissance, aucun document officiel n’était venu confirmer cette analyse.
Sur un plan purement technique, la Cour de Cassation a, quant à elle, considéré que les marchands de biens devaient continuer à remplir leurs obligations spécifiques s’agissant des engagements pris avant le 11 mars 2010 au risque, dans le pire des cas, d’encourir la déchéance de leur régime de faveur (voir notamment Cass. com. 3 mai 2012, nº11-14.820, Darras).
Cette jurisprudence de la Cour de Cassation vient d’être reprise dans le BOFIP (BOI-CTX-DG-20-10-20 points 135 et 295).
Une telle reprise marque, sans équivoque, la volonté de l’administration fiscale d’exiger au cours des contrôles la présentation du répertoire s’agissant des engagements pris antérieurement au 11 mars 2010.
Au-delà du caractère discutable d’une telle reprise, nous ne pouvons donc que recommander la plus grande vigilance.
Plan d’investissement pour le logement – mesures relatives à la TVA immobilière
Deux mesures concernent la TVA immobilière, la mesure n° 9 et la mesure n° 15.
Mesure n° 9 : le projet de loi de finances pour 2014 prévoirait un taux réduit de la TVA à 5% en faveur du logement social à compter du 1er janvier 2014. Ce taux concernerait les constructions neuves de logements sociaux ainsi que leur rénovation.
Mesure n° 15 : ce projet de loi devrait également contenir un mécanisme d’auto liquidation domestique dans le bâtiment.
Attardons-nous un instant sur cette dernière mesure pour la décrypter.
En quoi consisterait-elle ?
En principe, l’entreprise de travaux facture la TVA et réclame à son client un montant incluant la taxe.
Par exception, lorsque l’opération est soumise à un mécanisme d’auto liquidation, l’entreprise de travaux ne facture pas la TVA et réclame à son client un montant hors taxes. Le client, quant à lui, reporte la TVA correspondante sur sa propre déclaration de TVA et déduit cette taxe, le cas échéant, sur la même déclaration. Ce mécanisme dérogatoire ne concerne donc que des clients ayant un numéro de TVA français et non les particuliers.
Le mécanisme d’auto liquidation est généralement associé à un contexte international (i.e. prestataires ou fournisseurs étrangers). Toutefois, dans le domaine du bâtiment, ce mécanisme concernerait également les transactions domestiques.
Quel est l’objectif de cette mesure ?
Il s’agit d’un outil de lutte contre la fraude en matière de TVA (facturation d’une TVA non reversée à l’administration fiscale).
Quelles seraient les opérations concernées ?
Il s’agirait des travaux immobiliers : travaux de construction, de réparation, de nettoyage, d’entretien, de transformation et de démolition.
Comme indiqué ci-dessus, les travaux concernés devraient, en principe, être facturés à un donneur d’ordre identifié à la TVA française.
Achat d’un immeuble de bureaux par un marchand de biens ou par un promoteur – gestion TVA des « vingtièmes »
La vente d’un immeuble de bureaux à un marchand de biens ou à un promoteur ne va pas sans soulever des difficultés en matière de TVA.
En effet, une telle vente ne relève pas de la dispense de TVA prévue par l’article 257 bis du CGI et est soumise aux règles de droit commun, à savoir :
– TVA de plein droit lorsque l’immeuble est achevé depuis moins de cinq ans,
– Exonération de TVA déclenchant le reversement d’une partie de la taxe antérieurement déduite, sauf option pour la taxation, s’agissant des immeubles achevés depuis plus de cinq ans.
Ce reversement s’explique par le fait que les règles de TVA permettent la déduction immédiate et intégrale de la TVA grevant les immobilisations. En revanche, si le bien vient à être cédé pendant la « période d’amortissement » de la TVA ou de « régularisation », la TVA non encore « amortie » doit être reversée. S’agissant d’un immeuble, la période de régularisation est de 20 ans, le vendeur de l’immeuble doit donc reverser les « vingtièmes » qui restent à courir.
Rappelons enfin que le droit français permet au vendeur de transférer la TVA reversée (les « vingtièmes ») à l’acquéreur via la remise d’une attestation.
La difficulté vient du fait que la TVA figurant sur l’attestation ne peut être déduite par l’acquéreur que si celui-ci immobilise le bien acquis. Or, tel n’est pas le cas du marchand de biens ou du promoteur.
En principe, la TVA figurant sur l’attestation qui serait remise, ne peut pas être déduite par cet acquéreur.
Toutefois, deux outils sont à la disposition des parties pour gérer au mieux cette situation.
Premier outil : l’option du vendeur pour la taxation
La TVA due sur option, contrairement à la TVA figurant sur l’attestation, peut-être récupérée, dans les conditions de droit commun, par un acquéreur qui inscrit le bien en stock.
Cet outil présente toutefois deux inconvénients. La TVA due sur option peut-être d’un montant largement supérieur au montant du reversement de TVA. Surtout, cette TVA ne pourra être récupérée lorsque l’acquéreur n’est pas en mesure de répercuter cette TVA lors de la revente. Il s’agit notamment de l’hypothèse d’un marchand de biens qui transforme des locaux de bureau en habitation lorsque les travaux ne conduisent à un immeuble neuf, ce qui n’est pas un cas d’école. Le cas contraire (e.g. immeuble neuf) ne pose, quant à lui, aucune difficulté.
Second outil : l’assimilation par le marchand de biens ou le promoteur
Il s’agit d’un régime particulièrement complexe qui est prévu par l’article 207, IV-3 de l’annexe II au CGI.
Pour faire simple, s’agissant d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, le bien en stock est assimilé à une immobilisation pour les seuls besoins des régularisations de TVA lorsque ce bien est donné en location pendant plus d’une année. Ensuite, lorsque la location est soumise à TVA, la taxe figurant sur l’attestation est récupérable dès que l’assimilation se produit.
Dans cette hypothèse, l’administration fiscale considère que l’option pour la TVA exercée lors de la revente déclenche une TVA sur le prix total et non une TVA sur marge, même si le montant figurant sur l’attestation remise par le vendeur est non significatif.
Lorsque la revente intervient avant que l’assimilation ne se produise, la TVA figurant sur l’attestation ne peut donc pas être récupérée. Le fait que le marchand de biens opte pour le paiement de la TVA au titre de la revente ne modifie pas l’analyse. Cette TVA est perdue.
Conclusion : les reversements de TVA doivent être analysés, tant sur le calcul que sur le principe, avant le dépôt de la lettre d’offre pour l’acquisition initiale.
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