3ème PLR 2012 – adoption définitive par l’Assemblée nationale – TVA immobilière
L’Assemblée nationale a adopté de manière définitive le texte de la loi de finances rectificative pour 2012. A noter toutefois la saisine du Conseil constitutionnel par 60 députés et 60 sénateurs.
Deux points TVA retiendront notre attention :
- La suppression de la TVA immobilière chez les particuliers à compter du 1er janvier 2013
- Le réaménagement des taux de TVA à compter du 1er janvier 2014
Sur le premier point, on aura à l’esprit l’absence de mesure transitoire et les difficultés en matière de zone ANRU.
Sur le deuxième point, on veillera à procéder à l’enregistrement des contrats et avant-contrats afin de conserver le bénéfice du taux normal de 19.60% pour les appels de fonds versés postérieurement au 1er janvier 2014 dans les contrats de VEFA et les contrats de construction de maison individuelle (CCMI).
Bail commercial – cession de l’immeuble par le bailleur au profit du preneur – TPF : non prise en compte des travaux d’amélioration effectués par le preneur
Aux termes d’un arrêt du 4 décembre 2012, la chambre commerciale de la Cour de cassation a jugé que la vente d’un bien immobilier par le bailleur au locataire n’entraîne pas la résiliation anticipée du bail commercial mais son extinction par confusion des droits.
Dès lors, contrairement à ce qui était soutenu par l’administration fiscale, les constructions réalisées par le preneur ne deviennent pas la propriété du bailleur avant la vente de l’immeuble au preneur et la valeur des travaux effectués par le preneur n’entre donc pas dans l’assiette de la taxe de publicité foncière due au titre de cette vente.
Cet arrêt confirme la solution rendue le 12 juin 2012 en matière de bail à construction.
Zone ANRU – suppression de la TVA immobilière chez les particuliers – attention aux reversements
Un particulier qui acquiert un logement dans une zone ANRU, ou à proximité, bénéficie, sous certaines conditions, du taux réduit de la TVA de 5,5 % ou, depuis peu, du taux intermédiaire de 7 %. Pour mémoire, ces taux favorables sont prévus par l’article 278 sexies, I-11 du CGI.
Parmi les conditions à remplir, l’une d’elles concerne la « résidence principale ». Au cas particulier, cette condition ne va pas sans poser de difficulté puisqu’elle doit être remplie pendant les 15 années qui suivent l’achèvement ou l’acquisition de l’immeuble.
En effet, il ressort de l’article 284, II du CGI que lorsque cette condition cesse d’être remplie dans les 15 années qui suivent le fait générateur de l’opération (en cas de revente, d’usage à titre de résidence secondaire ou d’usage locatif, etc.), l’acquéreur du logement doit verser un complément de TVA qui représente la différence entre le taux réduit ou intermédiaire dont il a bénéficié, et le taux normal de TVA.
A noter toutefois que le montant de TVA à reverser est diminué d’un dixième par année de détention au-delà de la cinquième année.
Prenons l’exemple suivant :
Un ménage acquiert le 1er septembre 2009 un logement à usage de résidence principale situé dans une zone ANRU pour un montant de 100 000 € hors TVA. La vente est soumise au taux réduit de la TVA de 5,5% (montant de TVA collectée = 5 500 €). Si la condition d’usage de résidence principale n’est plus remplie suite à la revente du logement le 1er novembre 2013 (c’est-à-dire dans la cinquième année suivant l’acquisition), le ménage devra reverser l’intégralité de la différence entre le montant de TVA au taux réduit et le montant de TVA au taux normal, soit 14 100 € (19 600 € – 5 500 €).
Une règle pratique permettait toutefois d’atténuer la rigueur de ce dispositif et d’éviter tout reversement effectif. Cette règle pratique est aujourd’hui rappelée au § 420 du BOI-TVA-IMM-20-20-20-20120912.
« Dès lors qu’il s’agit d’une cession intervenant dans les cinq ans de l’achèvement, la revente sera soumise à la TVA, soit au taux normal, soit au taux réduit si les conditions d’octroi du régime de faveur sont remplies par le nouvel acquéreur (acquisition par des personnes physiques remplissant la condition de ressources d’un logement pour un prix plafonné à usage de résidence principale situé dans un quartier faisant toujours l’objet d’une convention pluriannuelle visée à l’article 10 de la loi n° 2003-710 du 1er août 2003 ou entièrement situé à une distance de moins de 500 mètres de la limite d’un tel quartier). Le vendeur acquittera cette dernière calculée sur son prix de cession mais diminuée du montant de la TVA acquittée lors de son acquisition (soit, dans l’exemple 5 500 €) et du montant de la TVA à reverser (soit, dans l’exemple 14 100 €) ».
Au-delà de la rédaction anachronique de ces commentaires (qui ne prennent en considération ni la réforme de la TVA immobilière opérée le 11 mars 2010, e.g. revente d’un maison construite dans le cadre d’un CCMI, ni l’instauration d’un taux intermédiaire de la TVA de 7%), on doit relever que cette règle pratique ne pourra plus jamais s’appliquer si la TVA immobilière est totalement supprimée chez les particuliers.
Or, en l’absence de règle transitoire, les dispositions actuellement discutées devant le Parlement sont telles qu’il ne sera plus possible de soumettre une telle vente à la TVA à compter du 1er janvier 2013 et qu’un reversement intégral de l’économie de TVA sera à effectuer.
On suivra donc avec un intérêt particulier les futurs commentaires de l’administration fiscale sur ce point.
3ème PLFR 2012 – Suppression de la TVA immobilière des particuliers – Conséquences pratiques
L’Assemblée nationale vient d’adopter l’article 23 du projet de loi de finances rectificative pour 2012 qui prévoit en son I-F-1° l’abrogation de l’article 257, I-3-2°-a du CGI. En simplifiant à l’extrême, on pourrait indiquer que l’Assemblée nationale vient de supprimer la TVA immobilière des particuliers.
Ainsi, à compter de l’entrée en vigueur de ces nouvelles dispositions, les particuliers ne pourront plus céder un bien immeuble en TVA mais relèveront uniquement des droits d’enregistrement ou taxe de publicité foncière au taux global de 5.09% (sauf engagement pris par un acquéreur assujetti à la TVA). Ces nouvelles règles s’appliqueront de manière identique à la cession d’un terrain ou d’un bâtiment. Afin de bien pouvoir se représenter ces nouvelles règles, nous avons modifié le tableau de synthèse de la TVA immobilière que vous trouverez en suivant ce lien.
- Les ventes effectuées par des non assujettis à la TVA ;
- Les ventes effectuées par des assujettis à la TVA qui, au titre de cette vente, n’agissent pas en tant que tels.
- Les opérations patrimoniales réalisées par les personnes physiques qui ne réalisent aucune activité économique. Sont ainsi exclues les opérations qui traduiraient, en réalité, une véritable activité professionnelle telle que celle d’un promoteur, d’un lotisseur ou d’un marchand de biens. De telles ventes seraient réalisées par des assujettis agissant en tant que tels.
- Les opérations patrimoniales réalisées par les sociétés qui n’ont aucune activité économique (une société civile immobilière qui mettrait gratuitement un immeuble à la disposition des associés, par exemple).
- Les opérations patrimoniales réalisées par les autres entités juridiques qui ne sont pas assujetties à la TVA (certaines associations ou fondations, par exemple).
- A noter également sur ce point que l’administration fiscale admet, à titre de tolérance, qu’un bailleur, personne physique ou société civile (les sociétés commerciales sont donc exclues), puisse être considéré comme un non assujetti à la TVA dès lors que la location est exonérée de la TVA. Peuvent donc également relever de la catégorie des « non assujettis à la TVA », les bailleurs de locaux nus à usage d’habitation même s’ils bénéficient d’une réduction d’impôt au titre d’un investissement locatif, dès lors qu’il s’agit d’une personne physique ou d’une société civile. En pratique, on aura donc une attention particulière lors de la vérification du statut TVA de ces personnes. Ces commentaires ne concernent pas les personnes physiques ou morales qui soumettent à la TVA les loyers qu’elles perçoivent. Ces personnes sont en effet, sans hésitation, des assujettis à la TVA.
Au titre des ventes effectuées par des assujettis n’agissant pas en tant que tels, sont visées les ventes réalisées par des assujettis en dehors de l’activité économique leur conférant cette qualité. Autrement dit, il s’agit d’une opération patrimoniale effectuée par un assujetti. L’exemple classique est celui du boulanger personne physique, qui est assujetti à la TVA au titre de son activité de boulanger et qui cède l’immeuble qu’il occupe au titre de résidence secondaire.
Ces commentaires montrent que le nouveau régime est simplifié sous réserve, bien entendu, de mener une analyse rigoureuse s’agissant du statut TVA du vendeur.
S’agissant de l’entrée en vigueur, nous rappelons nos précédents commentaires. Ainsi, le texte, dans sa version actuelle, ne contient aucune mesure transitoire. S’il devait demeurer en l’état, le changement impacterait donc les actes authentiques signés dès le lendemain de la publication de la loi au journal officiel (i.e. aux alentours du 30 décembre 2012), même si ces actes ont été précédés d’une promesse.
