TVA – Location consentie pour un loyer très faible
Un arrêt récent de la CAA de Nantes nous donne l’occasion de rappeler les conséquences TVA d’une location consentie pour un loyer très faible.
Une SCI donnait en location un local nu à usage professionnel à une EURL. L’associé unique de l’EURL était également associé de la SCI.
La SCI avait opté pour l’imposition des loyers à la TVA et avait récupéré la TVA grevant des travaux réalisés dans ce local.
A la suite d’un contrôle, l’administration fiscale a constaté que trois années après l’acquisition de l’immeuble, le loyer mensuel avait été progressivement ramené de 890 euros à 50 euros, soit un prix de 0,62 euro le m2 alors que le loyer de marché s’établissait à 12 euros le m2.
L’administration a notifié à la SCI un rappel de la TVA précédemment déduite au titre des travaux.
La CAA de Nantes confirme le rappel. Un tel loyer est assimilable à une libéralité. Dans ces conditions, la SCI ne peut plus être considérée comme réalisant une activité économique, son option pour la taxation à la TVA des loyers devient inopérante et la déduction de la TVA grevant les dépenses est remise en cause.
Suppression de la TVA immobilière des particuliers et des « frais de notaire réduits » – Publication des mesures transitoires
Les mesures transitoires viennent d’être publiées au BOFIP.
Ces mesures sont exposées aux paragraphes 260 et suivants du BOI-TVA-IMM-10-10-20-20130123.
En substance, les parties qui disposent d’une promesse de vente signée avant le 31 décembre 2012 peuvent continuer à appliquer le régime antérieur, à savoir revente en TVA et avec frais de notaire réduits, même si l’acte authentique est signé postérieurement au 31 décembre 2012.
Les parties peuvent cependant décider d’appliquer le nouveau régime, c’est-à-dire non taxation à la TVA mais à la taxe de publicité foncière au taux global de 5,09 %.
L’administration fiscale indique que la preuve de la date de cette promesse de vente peut être apportée par tous moyens.
Nota du 24/01 : L’enregistrement ou le dépôt au rang des minutes d’un notaire des promesses synallagmatiques de ventes ou « compromis » n’est donc pas exigé par l’administration fiscale pour bénéficier de ces mesures.
A noter que l’administration prévoit une mesure identique pour la cession d’un contrat de VEFA (voir le paragraphe 270).
Bailleurs étrangers – locaux nus situés en France – preneur identifié à la TVA en France – régime de TVA applicable au loyer
L’article 283, 1 du code général des impôts pose le principe suivant : lorsqu’une prestation de service est effectuée par un assujetti non établi en France, la TVA due au titre de cette prestation est due par le preneur du service s’il dispose d’un numéro de TVA français. Le prestataire émet donc une facture hors taxe et le preneur reporte la TVA due et l’éventuelle TVA déductible sur sa déclaration de chiffre d’affaires. En revanche, lorsque le preneur n’est pas identifié à la TVA française, la TVA due au titre de l’opération demeure due par le prestataire. Celui-ci émet alors une facture mentionnant de la TVA dans les conditions habituelles.
Le mécanisme qui est décrit dans la première hypothèse porte, en pratique, plusieurs noms : « auto-liquidation », « inversion du redevable » ou encore « reverse-charge ».
Pour une parfaite compréhension, rappelons que l’objectif de ce mécanisme, qui a été institué au 1er septembre 2006, est de lutter contre la fraude (i.e. TVA facturée mais non reversée à l’Etat français par le prestataire étranger).
Dans le secteur de l’immobilier, l’application du mécanisme de l’auto-liquidation a soulevé des questions.
En effet, dans la mesure où le texte de l’article 283, 1 ne contient aucune exception au mécanisme de l’auto-liquidation en faveur des locations, certains se sont inquiétés du régime à appliquer lorsqu’une location est soumise à la TVA sur option expresse exercée par un bailleur étranger (i.e. facturation sans TVA dans le cadre de l’«auto-liquidation » versus facturation avec TVA).
Une réponse ministérielle Masson publiée le 17 janvier 2013 rappelle que le mécanisme de l’auto-liquidation est inapplicable lorsque la location est soumise à la TVA sur option (Nota du 01/12/2020 : en application de l’article 260, 2° ou 6°). Pour mémoire, cette solution ressort par ailleurs du § 30 du BOI-TVA-DECLA-10-10-20-20120912.
Le bailleur qui applique cette doctrine administrative pourra donc valablement facturer la TVA sur les loyers (i.e. aucune TVA facturée à tort pour le locataire) et récupérer la TVA grevant ses dépenses et notamment celle grevant l’acquisition de l’immeuble selon les règles prévues en faveur des bailleurs français. Ces règles sont en effet plus simples que celles prévues en faveur des assujettis à la TVA non établis en France (i.e. procédures spéciales dites « 8ème directive » pour les assujettis établis dans l’Union européenne et « 13ème directive » pour les assujettis non établis dans l’Union européenne).
A noter enfin que ces précisions ne concernent ni les ventes d’immeubles ni les locations qui sont soumises à la TVA sur un autre fondement que l’option prévue au 2° ou au 6° de l’article 260 (Nota du 01/12/2020), qui continuent, quant à elles, à relever du droit commun, c’est-à-dire de l’auto-liquidation.
Ainsi, la vente d’un immeuble, si elle ne bénéficie pas de la dispense de TVA, peut donc bénéficier du mécanisme d’auto-liquation dans les conditions de droit commun même si la TVA est due sur option exercée par le vendeur (i.e. vente du bien au locataire identifié à la TVA par un bailleur non établi pour les besoins de la TVA).
S’agissant des locations, nous penserons notamment aux locations consenties aux exploitants hôteliers ou aux EHPAD pour lesquelles le mécanisme de l’auto-liquidation n’est applicable que pour la partie du loyer correspondant aux locaux destinés à l’hébergement. En revanche, s’agissant des autres locaux, tels que le restaurant, la TVA sera due sur option. Le mécanisme de l’auto-liquidation, tel qu’il résulte de la doctrine administrative rappelée ci-dessus, ne concernera donc qu’une partie du loyer.
Etablissements publics fonciers locaux – statut TVA – réponse apportée par l’administration fiscale
Une réponse ministérielle Jeannerot publiée le 17 janvier 2013 indique le statut TVA des établissements publics fonciers locaux (EPFL) visés aux articles L. 324-1 & s. du Code de l’urbanisme.
Selon l’administration fiscale, les EPFL sont amenés à réaliser des acquisitions foncières qu’ils ont vocation à revendre aux personnes publiques pour le compte desquelles ils interviennent après les avoir portées et, le cas échéant, avoir réalisé des travaux de pré-aménagement (dépollution notamment). Ces opérations d’achat revente caractérisent une activité économique qui confére le statut d’assujetti à la TVA. Le fait que les EPFL puissent être regardés comme agissant en tant qu’autorité publique ne modifie pas l’analyse dès lors que les ventes immobilières sont potentiellement en concurrence avec celles réalisées par les opérateurs privés.
La réponse ministérielle rappelle également qu’un EPFL est en mesure de récupérer la TVA grevant ses dépenses et que ce droit à récupération n’est pas limité par la perception de subventions ou du produit de la taxe spéciale d’équipement.
