TVA sur marge : condition d’identité – reprise de l’arrêt du Conseil d’Etat au BOFIP
L’administration fiscale vient de commenter la décision Promialp (CE 27 mars 2020, n° 428234, Promialp) (voir notre article précédent).
Commentaire à minima.
Reprise du considérant de principe et renvoi au BOFIP qui traite de la distinction entre terrain à bâtir et immeuble bâti.
Ce commentaire pose les difficultés suivantes :
– Il n’est pas fait référence aux réponses ministérielles qui ont traité du sujet. Ceci nous semble cependant indispensable pour indiquer si elles sont ou non rapportées et pour préciser comment, à présent, il convient de comprendre la condition d’identité dans sa composante juridique et dans sa composante physique.
– La condition d’identité serait-elle à présent définie par un simple renvoi aux critères TVA de distinction entre terrain à bâtir et immeubles bâtis. Un commentaire plus développé aurait permis de le confirmer et de comprendre pourquoi il n’est pas fait référence à la notion de terrain d’assiette qui est traitée dans une autre partie du BOFIP (BOI-TVA-IMM-10-10-10-40-2013010).
– La lecture « confinée » de ces nouveaux commentaires laisse à penser que le régime de TVA sur marge ne concerne dorénavant que les biens inscrits en stock en comptabilité alors que l’affaire Promialp ne portait pas sur ce point et que, jusqu’à présent, l’administration fiscale appliquait ce régime aux biens également inscrits en immobilisation.
Nous savons que le contentieux n’est pas terminé et que les juridictions auront encore l’occasion de préciser les contours des conditions d’application de la TVA sur marge. Dans ce contexte, on est désolé de constater que ce commentaire ne nous aide pas beaucoup 🙁
COVID-19 – quelles conséquences en matière de TVA immobilière ?
Q : Quels sont les outils à notre disposition ?
R : Nous avons à notre disposition des textes et commentaires administratifs spécifiques :
– Ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 relative à la prorogation des délais échus pendant la période d’urgence sanitaire et à l’adaptation des procédures pendant cette même période ;
– Le site impots.gouv.fr « Coronavirus – covid 19 : le point sur la situation » ;
– Le projet de BOFiP relatif à l’ordonnance n° 2020-306 qui a fait l’objet d’une consultation publique du 3 avril au 13 avril inclus.
Q : L’engagement de revendre de l’article 1115 du CGI fait-il l’objet d’un report ou d’une suspension ?
R : Pour le moment, par prudence, nous considérons que l’engagement de revendre ne fait l’objet d’aucun report ni suspension.
Q : L’engagement de construire de l’article 1594-0 G, A-I du CGI fait-il l’objet d’un report ou d’une suspension ?
R : Réponse identique. A ce stade, c’est le mécanisme des demandes de prorogations annuelles que nous mettons en œuvre. Les demandes doivent être formulées au plus tard dans le mois qui suit l’expiration du délai imparti pour construire (principalement, au cours des 30 jours qui suivent la fin du délai de 4 ans). Par prudence, nous respecterons ce délai d’un mois dans la mesure où il n’est pas certain que ce délai soit suspendu ou reporté. En principe, l’absence de notification d’un refus motivé de l’administration dans les deux mois de la réception de la demande vaut acceptation de la demande de prorogation. Cependant, ce délai d’acception tacite nous semble, quant à lui, suspendu ou reporté à la fin de la « période de gel » prévue à ce jour au 24 juin 2020 par l’article 1, I de l’ordonnance susvisée.
Q : Le délai de 5 ans courant à compter de l’achèvement de l’immeuble qui permet de bénéficier des droits réduits, est-il reporté ou suspendu ?
R : Pour le moment, ce délai ne semble pas concerné par l’ordonnance. Nous verrons ultérieurement si l’administration fiscale introduira une tolérance administrative permettant une suspension de délai afin de continuer à bénéficier des droits réduits au-delà du délai de 5 ans.
Q : L’option pour le paiement de la TVA sur les loyers peut-elle être effectuée au-delà du délai habituel ?
R : Nous recommandons d’envoyer l’option sans rien changer aux bonnes habitudes, e.g. avant l’acquisition de l’immeuble pour pouvoir joindre l’option en annexe de l’acte.
Q : Paiement et déclaration de la TVA : quelles mesures ?
R : Pour mémoire, nous renvoyons au site de l’administration fiscale « Coronavirus – covid 19 : le point sur la situation », qui rappelle l’obligation de payer la TVA aux échéances prévues et qui met en place une procédure simplifiée de déclarations, en plus de la mesure classique « congés payés », en faveur des seules entreprises qui ont connu une baisse de leur chiffre d’affaires liée à la crise de Covid-19. A noter également l’engagement de l’administration fiscale de rembourser les crédits de TVA plus rapidement qui s’est traduit par un relèvement du plafond de délégation de signature en matière de remboursement de crédit de TVA.
Nous avons eu l’occasion de rappeler lors de la consultation publique relative au projet de BOFiP COVID-19 l’importance de ces sujets à l’administration fiscale afin d’obtenir les précisions nécessaires.
[Portez-vous bien et prenez soin de vous ! l’équipe TAXIMMO :)]
TVA sur marge : la condition d’identité est validée par le Conseil d’Etat
Le Conseil d’Etat vient de confirmer l’existence d’une condition d’identité pour l’application du régime de TVA sur marge prévu à l’article 268 du CGI (CE 27 mars 2020, n° 428234, Promialp).
En ce qui concerne l’assiette de la TVA, le principe est que la TVA est due sur le prix (et non pas sur la « valeur ajoutée » :-), celle-ci étant déterminée par le jeu du droit à déduction sur les achats engagés au titre de l’opération).
Par exception, dans certains cas, il est prévu que l’assiette de la taxe soit la « marge ».
En simplifiant, la marge correspond à la différence entre le prix de vente et le prix d’acquisition (les autres coûts tels que les travaux ne sont pas pris en compte).
Toujours en simplifiant, la TVA sur marge présente un intérêt lorsque l’achat principal n’est pas grevé de TVA et qu’il n’est donc pas possible de faire apparaître la « valeur ajoutée » par le jeu du droit à déduction.
La TVA sur marge serait donc une sorte de « valeur ajoutée » en « lecture directe » (mais ceci n’est pas totalement exact dans la mesure où celui qui relève de la TVA sur marge peut déduire la TVA grevant les autres dépenses encourues au titre de l’opération, telle que la TVA grevant les travaux et les études).
La TVA applicable aux immeubles connaît un cas de TVA sur marge. Celui-ci est prévu par l’article 268 du CGI s’agissant des terrains à bâtir et des immeubles achevés depuis plus de 5 ans (qui sont, bien évidemment, vendus par un assujetti à la TVA, agissant en tant que tel).
Un contentieux est né s’agissant des conditions d’application de la TVA sur marge dans la mesure où certains prétendaient qu’il suffisait que l’acquisition du terrain ou de l’immeuble bâti n’ait pas été soumise à la TVA (sur la base d’une lecture littérale de l’article 268 du CGI qui ne contient aucune autre condition) alors que d’autres (l’administration fiscale) considéraient qu’une condition supplémentaire devait être remplie tenant à une identité des caractéristiques du bien acquis avec le bien revendu.
Le Conseil d’Etat vient de valider cette seconde thèse en procédant à la lecture de l’article 268 du CGI « à la lumière » de l’article de la directive TVA qu’il transpose, à savoir l’article 392 de la directive, et qui, selon le Conseil d’Etat, contient une condition d’identité :
« Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, quand le bâtiment qui y était édifié a fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur. »
L’application du régime de la TVA sur marge requiert donc deux conditions cumulatives :
– Une acquisition qui n’a pas ouvert droit à déduction (i.e. une acquisition qui n’a pas été soumise à la TVA)
– Une condition d’identité tenant, selon le Conseil d’Etat, à l’absence de modification des caractéristiques physiques et de la qualification du bien en cause entre son acquisition et sa vente.
A présent que nous savons qu’une condition d’identité doit être remplie, il est nécessaire de définir ce qui doit être comparé entre l’acquisition et la revente. A notre sens, cet exercice ne peut être mené qu’à l’aune des seuls concepts de TVA et non pas la qualification juridique du bien (c’est-à-dire au regard de règles autres que la TVA) ou encore la mise en place d’une copropriété (voir sur ce point, notre précédent article). Afin d’avancer sur la définition de la condition d’identité, le commentaire de l’administration fiscale serait le bienvenu. Ce commentaire pourrait également idéalement confirmer la possibilité pour les assujettis de renoncer, lorsqu’ils le souhaitent, à ce régime pour appliquer le régime de la TVA sur prix, les travaux préparatoires de la directive TVA indiquant une telle possibilité (voir sur ce point, notre précédent article). Dans l’attente, la réponse Vogel du 17 mai 2018 demeure le meilleur mode d’emploi de la TVA sur marge même si celui-ci évoluera nécessairement.
Baux taxables sur option à la TVA – option par local ou par immeuble ?
Selon la CAA de Nancy (CAA NANCY 27 décembre 2019, N°18NC02185, SCI EMO), l’option prévue à l’article 260, 2° pourrait être exercée par local et non pas par immeuble ou ensemble immobilier, sous réserve que la lettre d’option vise précisément le bail et les locaux concernés par l’option.
On rappelle que la location de locaux nus qui ne sont pas destinés à l’habitation (e.g. bureau, commerce, entrepôt) est en principe exonérée de la TVA (article 261 D, 2° du CGI) mais que le bailleur peut opter pour le paiement de la taxe (article 260, 2° du CGI).
En ce qui concerne la portée de l’option, l’administration fiscale indique, quant à elle, que l’option « couvre obligatoirement tous les locaux non exclus de son champ d’application qu’un bailleur possède dans un immeuble donné » ou même dans « ensemble immobilier » donné (BOI-TVA-CHAMP-50-10-20140404 § 110 et 120, qui comprend également la notion d’ensemble immobilier).
Si cet arrêt devait être confirmé, ce serait une véritable « révolution » qui permettrait d’opter lorsque le preneur récupère la TVA et de ne pas opter lorsqu’il ne récupère pas, ce qui déclencherait une récupération partielle de TVA au niveau de l’immeuble par le bailleur (à hauteur des baux soumis à TVA), ce que nous rencontrons déjà pour certains immeubles, tels que les immeubles mixtes, « habitation, bureaux, commerce ».
A suivre avec intérêt !
Nota du 16 juin 2020 : cet arrêt a fait l’objet d’un pourvoi devant le Conseil d’Etat.
