TVA – Baux – Indemnités de résiliation anticipée – Question écrite
Une question écrite vient d’être déposée afin d’obtenir des clarifications concernant le régime de TVA applicable aux indemnités de résiliation anticipée de baux soumis à TVA.
Lorsque l’indemnité de résiliation anticipée est perçue par un bailleur, la question vise à savoir si l’indemnité est systématiquement taxée au titre d’un service rendu par le bailleur au preneur (i.e. renonciation au droit de percevoir les loyers) même si le bail ne prévoit pas d’avance cette hypothèse (e.g. remboursement d’une franchise, d’une participation travaux).
Une réponse positive avait été donnée lors de la mise à jour du BOFIP en date du 11 mai 2022 mais avait ensuite été supprimée lors de la mise à jour du 28 décembre 2022, sans explications particulières.
Il apparaît important pour un bailleur de savoir si de la TVA doit être collectée, surtout dans une situation où il n’a plus vocation à être en relation avec le locataire ou encore dans une situation où le locataire peut disparaître.
Lorsque l’indemnité de résiliation anticipée est perçue par un locataire assujetti à la TVA, la question est de savoir si l’indemnité est systématiquement taxée à la TVA, lorsque le bail est lui-même taxé à la TVA, au titre d’un service rendu par le preneur au bailleur (i.e. renonciation à son droit d’occuper l’immeuble).
Une réponse positive avait également été apportée par le BOFIP lors de la mise à jour du 11 mai 2022 mais avait ensuite été modifiée pour finalement reprendre strictement l’arrêt CATLEYA (« les indemnités de résiliation anticipée des baux commerciaux, lorsqu’elles rémunèrent la renonciation du locataire à son droit d’occuper le bien et qu’elles permettent ainsi au bailleur de conclure un nouveau bail dans des conditions de marché plus avantageuses » ).
Cette reprise de l’arrêt CATLEYA pose des difficultés pratiques évidentes puisqu’elle entretient des doutes quant au régime de TVA dès que la motivation du bailleur n’est pas celle reprise dans cette affaire.
Au demeurant, on pourrait se demander en quoi cette motivation devrait être prise en considération pour caractériser un service rendu par le preneur au bailleur et un paiement en relation avec le service rendu (voir sur la question le BOI-TVA-CHAMP-10-10-10)
L’objectif de cette question est d’apporter de la sécurité juridique aux parties et d’éviter, côté bailleur et côté preneur, un risque d’absence de collecte de TVA (indemnité de résiliation qu’il perçoit) ou un risque de rejet de déduction au titre d’une TVA facturée à tort (indemnité de résiliation qu’il verse).
TVA – baux – indemnités – mise à jour du BOFIP suite à la consultation publique
A la suite de la consultation publique du 11 mai 2022 (voir notre article), l’administration fiscale est venue affiner les précédents commentaires relatifs aux indemnités suivantes (voir les passages en gras ci-dessous et les passages indiqués comme nouveau) :
– Indemnité de résiliation anticipée versée au preneur (§ 260) et indemnité d’éviction (§310),
– Indenmité de résiliation anticipée versée au bailleur (§ 260),
– Indemnité de remise en état (§ 260) et indemnité d’immobilisation du bien pour la période des travaux,
– Indemnité fixée par le juge au titre d’une occupation illégale (§ 310) ou fixée par une clause pénale
Indemnités de résiliation anticipée versée au preneur
L’administration fiscale reprend à son compte, de manière officielle, la décision CATLEYA du Conseil d’Etat et l’arrêt LUBBOCK de la CJUE et confirme les régimes suivants.
Taxation si le loyer est taxable à la TVA et si le preneur est assujetti à la TVA. Exonération de TVA si le loyer est exonéré de la TVA. Indemnité non soumise à la TVA si le preneur est non assujetti à la TVA (même si le loyer est taxable à la TVA).
(nouveau) L’administration fiscale précise dorénavant expressément que l’indemnité d’éviction prévue à l’article L.145-14 du code de commerce n’est pas soumise à la TVA (§ 310).
(nouveau) Indemnité de résiliation anticipée versée au bailleur : suppression des commentaires du 11 mai 2022 fondés sur la rémunération de la renonciation à percevoir le loyer qui prévoyait une taxation systématique si le loyer est taxable à la TVA et une exonération dans le cas contraire.
Il apparaît à présent que seule entre dans le champ de la TVA la somme dont le paiement est prévu au contrat en cas de résiliation anticipée et qui a pour finalité d’assurer l’équilibre économique de celui-ci. En pratique, taxation à la TVA si le loyer est taxable et exonération si le loyer est exonéré.
Une remarque est ajoutée en ce sens au § 260.
L’indemnité de résiliation anticipée versée au bailleur en dehors de cette hypothèse ne serait donc pas soumise à la TVA (à confirmer).
Nota : attention à l’émission d’une facture si la TVA est due, afin de permettre la récupération de la TVA sans problème par la partie versante.
Indemnité de remise en état (et indemnité d’immobilisation du bien pour la période des travaux)
L’administration fiscale conclut au caractère taxable de cette indemnité et considère que cette indemnité rémunère une prestation de services rendue par le bailleur qui consiste à se substituer au preneur pour la réalisation des travaux de remise en état.
Cette indemnité apparaît taxable dans tous les cas, i.e. bail soumis ou non à la TVA et peu importe si les travaux sont ou non réalisés.
(nouveau) L’indemnité d’immobilisation du bien pour la période des travaux, intégrée par le bailleur dans le calcul des sommes dues par le preneur libéré de son obligation de réaliser les travaux, suit le même régime au regard de la TVA que celui de l’indemnité de remise en état (§ 260).
Indemnité fixée par le juge judiciaire ou versée au titre d’une occupation illégale
Reprise de la décision Armor Immo du Conseil d’Etat. Sommes non soumises à la TVA à défaut de prestation de services fournie par le bailleur au preneur.
(nouveau) Extension aux « indemnités d’occupation illégale fixées par une clause pénale du bail pour les situations où l’occupant ne se conforme pas à son obligation de quitter les lieux, lorsque, compte tenu des circonstances de l’affaire, aucune prestation de service ou livraison de bien ne constitue leur contrepartie »
Consulter la mise à jour du 28 décembre 2022.
Nous souhaitons à nos lecteurs une belle fin d’année 🙂
TVA – indemnité résiliation versée à un bailleur
Une décision de la cour de justice de l’union européenne (CJUE 22 novembre 2018, C-295/17, MEO) a récemment précisé que, dans certaines circonstances, l’indemnité de résiliation versée par un client à son prestataire devait être assujettie à la TVA. La décision de la cour concerne un contrat dans le domaine des télécommunications. Toutefois, les principes dégagés nous apparaissent transposables à certains baux commerciaux.
Ainsi, selon la cour, doit être soumis à la TVA le montant prévu au contrat initial qui est perçu par un opérateur économique en cas de résiliation anticipée par son client (à son choix), ou pour un motif imputable à ce dernier (non-respect de ses obligations), d’un contrat de prestation de services prévoyant une période minimale d’engagement, lequel montant correspond au montant que cet opérateur aurait perçu pendant le reste de ladite période en l’absence d’une telle résiliation. En effet, ce montant doit être considéré comme la rémunération d’une prestation de services effectuée à titre onéreux.
Pour l’anecdote, cette prestation de services est celle qui aurait été rendue jusqu’à la fin du contrat si le client n’y avait pas mis fin, en raison d’un choix ou du non-respect de ses obligations (il ne s’agit pas d’un complément de prix relatif aux prestations déjà rendues).
A noter que la cour a également précisé que, au cas particulier, n’est pas déterminant le fait que l’objectif de ce montant forfaitaire vise à dissuader les clients de ne pas respecter la période minimale d’engagement et à réparer le préjudice que l’opérateur subit en cas de non-respect de cette période.
Est également sans incidence le fait que ledit montant soit qualifié en droit national de clause pénale.
En effet, le point déterminant est que, selon la réalité économique, le montant vise à garantir au prestataire, en principe, les mêmes revenus que ceux qu’il aurait obtenus si le contrat n’avait pas été résilié avant la fin de la période minimale d’engagement pour un motif qui est imputable au client.
Nous profitons de ce dernier article de l’année pour présenter nos voeux de bonheur à tous nos lecteurs, à ceux du premier jour et à ceux qui nous découvrent aujourd’hui, à ceux qui sont devenus nos partenaires et nos amis.
Nota du 12 septembre 2019 : sur le sujet voir également CJUE 3 juillet 2019, affaire C-242/18, Unicrédit Leasing EAD, § 71 & s.
Nota du 16 juin 2020 : idem CJUE 11 juin 2020, affaire. C-43/19, Vodafone Portugal.
TVA – L’indemnité d’occupation versée par un occupant sans droit ni titre n’est pas assujettie
Le Conseil d’Etat vient de juger que n’est pas soumise à la TVA l’indemnité versée par un ancien locataire, au titre d’une occupation sans droit ni titre, après la résiliation du bail dont il était titulaire. Cette indemnité vise à réparer le préjudice du propriétaire et ne constitue pas un loyer, le cas échéant, taxable à la TVA et ceci même si le montant de l’indemnité a été fixé par le juge judiciaire, par référence au loyer prévu par le bail résilié. Cette indemnité est placée en dehors du champ de la TVA.
Cette solution doit être approuvée dans la mesure où l’indemnité est versée à un propriétaire qui ne s’est pas engagé à conférer un droit d’occupation à l’occupant, ce qui bloque la qualification de loyer au regard de la TVA.
Le fait que le montant de cette indemnité puisse être prévue par le bail initial, ne change pas, à notre avis, l’analyse lorsque le contrat se limite à fixer le montant de l’indemnité qui serait due en cas d’occupation sans droit ni titre.
Au regard du droit à déduction, dans la mesure où cette situation est subie par le propriétaire, ni sa qualité d’assujetti à la TVA ni son option pour la taxation des locaux ne devrait être remis en cause.
CE 30 mai 2018, n°402447, Armor Immo
Nota du 29/12/2022 : solution reprise au BOFIP le 28/12/20222 sous les références BOI-TVA-BASE-10-10-50 § 310, comme suit.
Il est admis que ne soient pas incluses dans la base d’imposition :
« – les indemnités d’occupation illégale fixées par une clause pénale du bail pour les situations où l’occupant ne se conforme pas à son obligation de quitter les lieux, lorsque, compte tenu des circonstances de l’affaire, aucune prestation de service ou livraison de bien ne constitue leur contrepartie ;
– les indemnités fixées par le juge judiciaire et versées au titre de l’occupation illégale ;
Les indemnités fixées par le juge judiciaire et versées au titre de l’occupation illégale d’un immeuble visaient seulement à compenser le préjudice causé au propriétaire des locaux par l’occupation sans titre et ne constituaient pas la contrepartie d’une prestation de services à titre onéreux passible de la TVA (CE, décision du 30 mai 2018, n°402447, Armor Immo, ECLI:FR:CECHR:2018:402447.20180530). »
