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Posts from the ‘Hôtels’ Category

31
mai
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Transfert d’universalité – TVA facturée à tort – application à l’hôtellerie

 

Une décision de la cour administrative d’appel de Nantes montre que l’administration fiscale peut effectuer des redressements chez l’acquéreur au titre d’une TVA facturée à tort (i.e. rejet de la TVA déductible) lorsqu’elle estime que la dispense de TVA prévue par l’article 257 bis aurait dû être appliquée.

Sur le fond, dans une affaire où la TVA a été facturée alors que l’administration considérait que la dispense devait être appliquée, le juge ne suit pas l’administration fiscale sur l’application de l’article 257 bis, ce qui est heureux pour le contribuable concerné, mais ce qui pose problème dans la mesure où la pratique aurait conduit à une telle application sur la base des solutions émises par la DLF.

Au cas particulier, en simplifiant, il s’agissait d’une société d’exploitation hôtelière qui avait cédé les murs à une société A et le fonds  hôtelier à une société B à laquelle la société A donnait en location les murs.

Dans cette hypothèse, toutes les autres conditions étant réputées remplies, les rescrits émis par la DLF laissent à penser que la cession des murs aurait bénéficié de la dispense dans la mesure où cette cession permettait au cessionnaire de poursuivre une activité économique proche de celle du cédant, à savoir une activité locative soumise à la TVA, l’activité hôtelière étant également considérée comme une activité locative au regard de la TVA (sous réserve de la problématique de l’occupation partielle au titre du restaurant qui a également fait l’objet de rescrits nominatifs confirmant l’application de la dispense).

L’application de l’article 257 bis du CGI pouvait également être envisagée dans la mesure où l’activité hôtelière qui était exercée par l’entreprise cédante, était reprise « ensemble » via deux sociétés appartenant au même groupe acquéreur.

La décision de la CAA de Nantes rappelle les difficultés de délimitation du périmètre d’application de la dispense de TVA s’agissant de la question de savoir ce que l’on entend par « partie d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome ». Ceci étant dit, dans la mesure où l’article 257 bis présente un caractère obligatoire lorsque les conditions sont remplies et que ce dispositif ne constitue pas un cadeau fait au contribuable,  l’administration fiscale pourrait utilement publier la grille de lecture qu’elle entend retenir de ce dispositif. Ceci renforcerait indéniablement la sécurité juridique des transactions.

CAA_Nantes_21_04_2016_14NT02617

8
jan
charlie

Livraison à soi-même – suppression partielle – article 32 (article 17 du projet de loi) de la loi de simplification de la vie des entreprises – publication de la loi

 

Depuis le 22 décembre 2014, date d’entrée en vigueur de la loi de simplification de la vie des entreprises, certaines livraisons à soi-même ne sont plus taxables à la TVA. En effet, en raison d’une incompatibilité avec le droit communautaire, l’article 32 de la loi susvisée a supprimé certains cas de taxation de livraison à soi-même.

On rappelle que la livraison à soi-même est un mécanisme correcteur qui repose sur une fiction de vente à soi-même. Plusieurs cas de taxation sont prévus par le code général des impôts.

En matière immobilière, les cas les plus fréquents sont les constructions d’immeubles neufs et les travaux commandés par les assujettis qui affectent ces biens à leur entreprise (usage propre ou exploitation locative). Il existe également des cas spécifiques de taxation dans le cadre de la politique sociale du logement.

L’article 32 de la loi de simplification de la vie des entreprises supprime la taxation des livraisons à soi-même résultant de la construction d’un immeuble neuf ou de la réalisation de travaux lorsque la TVA relative à ce bien est récupérable à 100% par l’assujetti qui fait construire l’immeuble ou par celui qui fait réaliser les travaux.

 

 Tableaux synthétiques (hors politique sociale du logement)

 

 

Dans la mesure où nous comprenons que certains cas de livraison à soi-même n’étaient pas conformes avec le droit communautaire, les futurs commentaires administratifs pourraient utilement indiquer les règles à suivre, s’agissant des régularisations, en cas d’oubli / erreur de taxation d’une livraison à soi-même qui apparaît, à présent, non conforme. L’administration fiscale pourrait ainsi préciser s’il faut ou non reconstituer, a posteriori, un montant de TVA initiale comme si la livraison à soi-même avait été correctement taxée ?

Cette réforme est d’une grande importance pratique dans la mesure où les documentations remises par les entreprises à l’occasion des ventes d’immeubles reposent notamment sur la taxation des livraisons à soi-même.

Au-delà de la mise en conformité avec le droit communautaire, on pourrait se demander si une telle réforme constitue une véritable simplification pour les entreprises. Certes, des cas de taxation de livraisons à soi-même sont supprimés. La contrepartie de cette suppression est toutefois une organisation comptable permettant de suivre, dépense par dépense, la TVA relative à un immeuble immobilisé. La lecture directe du bilan ne permet pas, en effet, d’effectuer ce suivi en raison de la comptabilisation par composants. Cette organisation doit également être mise en place en sachant que le délai de régularisation est de vingt années en matière immobilière et que cette documentation peut être auditée et transmise, à l’occasion d’une vente, par les conseils de l’acheteur lorsque la vente relève des dispositions de l’article 257 bis du CGI ou déclenche un reversement de « vingtièmes » de TVA.

Les entreprises qui demeurent concernées par les livraisons à soi-même ont également intérêt à conserver les documents relatifs à la taxation de la livraison à soi-même (déclaration fiscales et documents de calcul) pendant une période tout aussi longue.

On ne peut donc pas véritablement parler de simplification. A partir du 22 décembre 2014, deux systèmes vont coexister avec des contraintes propres pour suivre des montants de TVA pendant vingt ans.

 
10
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Livraison à soi-même – Suppression partielle – Article 17 du projet de loi relatif à la simplification de la vie des entreprises – adoption par le Sénat

 

Le Sénat vient d’adopter, en première lecture, l’article 17 modifié par un amendement rédactionnel.
 
Pour mémoire, cet article vise à supprimer les livraisons à soi-même s’agissant des assujettis en mesure de récupérer 100% de la TVA grevant l’investissement.
 
Nous renvoyons nos lecteurs à notre article du 9 juillet (adoption par l’Assemblée Nationale en première lecture) et à notre article du 22 juillet (conséquences pratiques de cette suppression).

22
juil
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Livraison à soi-même – Projet de suppression partielle – Premier point sur les conséquences pratiques

 

L’article 17 du projet de loi relatif à la simplification de la vie des entreprises prévoit de supprimer l’obligation de déclarer une livraison à soi-même à l’occasion de la fabrication d’un bien par un assujetti lorsque celui-ci est en mesure de récupérer 100% de la TVA relative à ce bien (voir notre article du 9 juillet).

Dans la mesure où cette livraison à soi-même permet aujourd’hui de fixer les bases de calcul des potentielles régularisations de TVA, nous nous sommes interrogés sur les conséquences pratiques de cette suppression.

A cette fin, nous avons travaillé sur l’exemple de la page 171 du rapport de la commission spéciale de l’Assemblée Nationale.

« Une entreprise C achète un terrain auprès d’un particulier pour 50.000 € (sans TVA) et construit elle-même un immeuble pour 50.000 € HT (dépenses de construction grevées de TVA à 20 %, soit 10 000 €, qu’elle a pu déduire). Elle affecte cet immeuble à une activité qui ouvre droit intégralement à déduction de la TVA. »

Comparons à présent le régime actuel et le nouveau régime.

Régime actuel

L’entreprise C devrait déclarer une LASM. Avant le 31 décembre de la 2ème année qui suit le dépôt de la DAACT, cette entreprise reportera une LASM sur sa déclaration de TVA CA3. Sur cette déclaration, l’entreprise collectera et déduira une TVA à 20% sur le montant total de l’opération (50.000 € de terrain + 50.000 € HT de travaux soit 100.000 €). Elle collectera et déduira donc 20 000 EUR de TVA (20% de 100.000 €).

Dans la mesure où cette entreprise récupère 100% de la TVA relative à cet immeuble, cette déclaration ne déclenchera aucun coût de TVA. En revanche, comme il est rappelé dans le rapport de la commission spéciale, la déclaration de cette LASM n’est pas compatible avec le droit communautaire qui s’impose, en matière de TVA, aux Etats membres.

Sur un plan pratique, cette entreprise pourrait utilement comptabiliser cette LASM dans des subdivisions dédiées des comptes de TVA (4456 TVA déductible et 4457 TVA collectée) de telle manière qu’elle puisse facilement disposer d’une trace de cette déclaration dans son livre journal (comme indiqué ci-dessus, cette déclaration peut être en effet effectuée plus de deux ans après l’achèvement de l’immeuble). Par ailleurs, cette entreprise pourrait également conserver une copie de la déclaration de TVA sur laquelle la LASM a été reportée ainsi qu’une copie du document de travail qui montre le calcul de l’assiette imposable de la LASM (i.e. le prix de revient de l’immeuble tel qu’il ressort des règles de TVA). Dans la mesure où le délai de régularisation de TVA en matière immobilière est de 20 ans, le délai de conservation de ces documents devrait être adapté.

La déclaration de TVA sur laquelle la LASM a été déclarée servira de base de calcul aux régularisations de TVA ultérieures. En revanche, c’est la date d’achèvement de l’immeuble (i.e. qui ne correspond pas nécessairement avec le dépôt de la DAACT qui constitue toutefois le fait générateur et l’exigibilité de la LASM !) qui servira de point de départ du délai de régularisation (i.e. 20 ans pour un immeuble).

A noter qu’il n’existe en France aucune déclaration de TVA spécifique qui serait déposée annuellement qui permettrait de suivre les montants de TVA « régularisables » au titre d’un immeuble. Les entreprises doivent donc se préparer pour organiser leur propre suivi.

Ceci étant dit, développons l’exemple ci-dessus :

L’entreprise C a achevé l’immeuble le 1er  juillet 2012 (pour faire simple, cette date correspond également au dépôt de la DAACT) et a immobilisé le bien. La LASM a été reportée sur la déclaration de TVA d’octobre 2014 déposée le 20 novembre 2014 (i.e. dans les délais). L’entreprise C revend l’immeuble le 1er mars 2020 (cession exonérée de la TVA sans option, éventuellement concernée par la dispense de TVA de l’article 257 bis du CGI – voir ci-dessous).

L’entreprise devra calculer un reversement dans les conditions suivantes :

  • Montant de TVA : 20.000 € (montant repris de la déclaration de TVA sur laquelle la LASM a été déclarée)
  • Point de départ : 1er juillet 2012 (date d’achèvement de l’immeuble)
  • Point d’arrivée : 1er mars 2020 (date de vente)
  • 20èmes consommés : 9 (chaque année commencée compte pour une année entière)
  • 20èmes à reverser : 11 (20-9)
  • Montant de TVA à reverser (régularisation globale) : 11.000 €

Ce reversement de TVA de 11.000 € ne constituera pas nécessairement un coût pour l’entreprise C. En effet, si l’immeuble est acquis par une autre entreprise, l’entreprise Z, elle-même récupératrice de TVA et qui immobilise le bien, l’entreprise C pourra émettre une attestation de 11.000 € qui permettra à l’entreprise Z de récupérer cette TVA (ce reversement de TVA, pour être exact). En pratique, l’entreprise Z versera à l’entreprise C une somme correspondant au nominal de l’attestation, ce qui permet à l’entreprise C de ne supporter aucune rémanence de TVA au titre de la vente.

Sur un plan formel, l’entreprise C remettra avec cette attestation le mode de calcul du reversement et, dans le meilleur des cas, une copie de la déclaration de la LASM avec son document de travail (la déclaration de TVA CA3 ne permet pas à elle-seule de connaître  le calcul du prix de revient TVA de l’immeuble, ce qui oblige de conserver de manière extracomptable la trace de ce calcul). Ces documents peuvent, en effet, être ultérieurement demandés par le service des impôts lors du dépôt de la demande de remboursement de la TVA d’acquisition de l’immeuble par l’entreprise Z.

Dans l’hypothèse où la vente par l’entreprise C à l’entreprise Z relève du régime de transfert d’universalité (i.e. dispense de l’article 257 bis du CGI, régime très fréquent, en pratique lorsque l’immeuble est détenu par des investisseurs), la vente ne déclenche aucun reversement mais, en contrepartie, l’entreprise Z « continue la personne » de l’entreprise C notamment à raison des régularisations de la TVA déduite par l’entreprise C. L’entreprise C doit donc remettre à l’entreprise Z une documentation exhaustive lui permettant, le cas échant, de procéder au calcul des régularisations.

Le transfert de cette documentation n’est pas encadré par l’administration fiscale et ne donne lieu au dépôt d’aucun formulaire. Cette documentation comprend généralement un tableau de synthèse et les pièces ayant permis son établissement.

Dans l’exemple ci-dessus, l’entreprise C remettra le tableau de synthèse accompagné de la déclaration de la LASM (éventuellement accompagné du document de travail permettant de comprendre le calcul du prix de revient). Dans cet exemple, la charge de travail pour l’entreprise C est assez réduite. La difficulté est, en revanche, de retrouver l’existence de la LASM et la copie de la déclaration (d’où l’intérêt d’utiliser des subdivisions dédiées des comptes 4456 et 4457 et de conserver au dossier permanent une copie de la CA3 sur laquelle la LASM a été reportée).

Nouveau régime

Nous comprenons que, dans ce cas, l’entreprise C ne devrait pas déclarer de LASM.

La TVA grevant l’immeuble serait alors de 10.000 € (TVA grevant les 50.000 € HT de travaux) et non pas 20.000 €, en raison de l’absence de LASM.

La revente le 1er mars 2020 donnera lieu au reversement suivant :

  • Montant de TVA : 10.000 €
  • Point de départ : 1er juillet 2012
  • Point d’arrivée : 1er mars 2020
  • 20èmes consommés : 9
  • 20èmes à reverser : 11 (20-9)
  • Montant de TVA à reverser (régularisation globale) : 5.500 €

Pour procéder à ce calcul, tout dépendra de l’organisation comptable de l’entreprise. Toutefois, nous comprenons, que l’entreprise devra, de manière extra-comptable, conserver au dossier permanent la liste des charges grevées de TVA qui donneront lieu à une production immobilisée, ce qu’elle devrait, en tout état de cause, déjà faire pour justifier du fichier des immobilisations. Demeure ensuite la problématique de la conservation de ces éléments pendant le délai de 20 ans.

En effet, ni la lecture directe du bilan (dans lequel l’immeuble devrait être enregistré sous forme de composants) ni la lecture de l’écriture de production immobilisées ne permettront de connaître a postériori le montant des dépenses grevées de TVA qui doit être suivi pendant 20 ans au titre des régularisations. En tant qu’acquéreur averti, l’entreprise Z, face à ce document extracomptable, qui n’est pas validé par l’administration fiscale, et qui n’a donné lieu à aucun dépôt de formulaire spécifique, devrait demander la liste des pièces qui supportent ce document.

L’enjeu est, au-delà du risque fiscal lors du calcul d’un éventuel reversement de TVA, la qualité de la documentation fiscale qui sera remis à l’acquéreur lorsque la vente est couverte par l’article 257 bis du CGI (transfert d’universalité / dispense). En effet, à défaut d’être en mesure de produire une documentation correcte, un risque fiscal sera relevé par les conseils de l’acquéreur avec les conséquences que cela peut comporter notamment s’agissant du prix de vente de l’immeuble.

Conclusion sur la comparaison des deux régimes

Au lieu de produire la déclaration de TVA sur laquelle la LASM a été déclarée, l’entreprise C devra constituer, lors de la construction de l’immeuble, un dossier reprenant les pièces permettant de justifier les montants grevés de TVA. En effet, l’analyse de la comptabilité ne permet pas, selon notre compréhension, de connaître, en lecture directe, les éléments servant au calcul de la régularisation. Cette organisation comptable est déjà mise en place pour le suivi du fichier des immobilisations. En pratique, cette réforme n’alourdit donc pas les obligations des entreprises.

On ne parle donc pas réellement de simplification sauf en qui concerne l’absence de dépôt de la déclaration CA3 reprenant la LASM qui, en cas d’oubli, peut donner lieu à une pénalité de 5% sur le montant de TVA « supplémentaire » généré par la LASM (dans l’exemple ci-dessus, il s’agirait des 10.000 € de TVA calculés sur le terrain de 50.000 €, soit une pénalité potentielle de 500 €), ce qui est une nouveauté intéressante.

A notre sens, mais nous savons que ce sentiment n’est pas partagé, la simplification serait de prévoir un formulaire officiel annuel de suivi des régularisations qui aurait pour objectif d’éviter à l’entreprise de conserver pendant 20 ans les documents extracomptables nécessaires au suivi des régularisations. Ce formulaire comprendrait également un volet pour détailler le prix de revient de l’immeuble en cas de LASM (ce que ne permet pas la déclaration de TVA CA3). Enfin, la copie de la déclaration déposée au titre de l’année de la cession pourrait être remise à l’acquéreur de l’immeuble soit pour valider l’attestation de transfert du reversement de TVA soit pour accompagner le transfert des informations lorsque la vente est couverte par la dispense de TVA. Notre analyse repose simplement sur l’alignement des obligations déclarations déclaratives avec les règles de fond prévues par le code. La difficulté ne naît pas des obligations déclaratives mais des règles de suivi des régularisations.

Remarques

1. Travaux immobilisés sur l’immeuble post acquisition / achèvement

        • Régime actuel : l’entreprise C devrait déclarer une LASM de travaux sans délai à compter de la mise en service des travaux immobilisés et suivre sur le montant de TVA correspondant un délai de régularisation de 20 ans. Plusieurs délais de 20 sont donc à suivre au titre d’un même immeuble.
        • Nouveau régime : l’entreprise C ne déclarera pas de LASM de travaux. Cette entreprise devra suivre de manière extracomptable la liste des dépenses grevées de TVA qui ont donné lieu à une production immobilisée. Plusieurs délais de 20 ans seront également à suivre. Nous tirons donc le même constat que pour la production d’un immeuble neuf.

2. Point particulier du remplacement d’une composante comptable de l’immeuble :

Nous comprenons que la TVA ne connaît pas la notion de composante comptable. Le remplacement d’une composante conduit donc à suivre une augmentation d’immobilisation de la même manière que pour les travaux immobilisés vus ci-dessus mais sans tenir compte de la sortie de l’ancienne composante (nous n’avons pas connaissance d’une position de l’administration qui infirmerait cette analyse). La TVA relative à cette ancienne composante semble, en effet, liée à l’immeuble dans son ensemble et non pas à une composante spécifique.

        • Régime actuel : l’entreprise C devrait déclarer une LASM de travaux et suivre un délai de régularisation de 20 ans à compter de la mise en service des travaux immobilisés. L’entreprise C devrait continuer à suivre la TVA d’origine sur la construction de l’immeuble sans tenir compte du remplacement.
        • Nouveau régime : l’entreprise C ne déclarera pas de LASM de travaux. Cette entreprise devra suivre de manière extracomptable la liste des dépenses grevées de TVA qui ont donné lieu à une production immobilisée. Aucun retraitement à opérer s’agissant de la sortie comptable de la composante remplacée.

3. Détermination du régime applicable :  le nouveau régime conduit à suivre deux régimes différents selon que l’entreprise C récupère 100% de la TVA au titre de l’immeuble (pas de LASM) ou 99% au plus (LASM). Le pourcentage de récupération de TVA au titre de l’immeuble peut être connu plusieurs mois après l’achèvement des travaux. Même si ce cas devrait être isolé, certaines entreprises peuvent ignorer, lors de la construction de l’immeuble, si elles devront déclarer une LASM ou non. En pratique, dans la mesure où les entreprises ont plus de 2 années pour déclarer la LASM, ceci ne devrait pas poser de difficulté. On pourrait peut-être résoudre le problème autrement en prévoyant une tolérance administrative permettant aux 100% récupérateurs de déclarer des LASM. Mais une telle tolérance apparaît, en apparence, en contradiction avec l’objet même de la réforme.

 

 

16
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Baux soumis à la TVA – reddition de charges 2013 – quel taux de TVA appliquer ?

 

Lorsque le bail est soumis à la TVA, de plein droit ou sur option, le remboursement des charges et des réparations locatives est, en principe, également soumis à la TVA.

En raison du changement du taux normal de TVA (de 19,60% à 20%) , intervenu au 1er janvier 2014, la question se pose de savoir si les redditions de comptes « 2013 » qui sont effectuées en 2014 doivent être soumises au taux de 19,60% ou au taux de 20%.
A notre sens, le taux de 19,60% devrait être applicable.
 

En effet, l’ancien taux demeure applicable aux opérations dont le fait générateur intervient jusqu’au 31 décembre 2013, peu importe la date d’encaissement des sommes correspondantes (en ce sens, article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012). Dans la mesure où ces charges et réparations ont été effectuées en 2013 ou sont « rattachables » aux loyers 2013, le fait générateur devrait donc être fixé en avant le 1er janvier 2014.

 

10
avr
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Baux soumis à la TVA sur option – publication des commentaires administratifs

 

L’administration fiscale vient de commenter au BOFIP le changement de date d’effet de l’option à la TVA formulée au titre des locations de locaux nus à usage professionnel (art. 260, 2° du CGI). Pour mémoire, le décret n° 2014-44 du 20 janvier 2014, qui a modifié l’article 194 de l’annexe II au CGI, prévoit désormais que l’option produit effet à compter du 1e jour du mois au cours duquel elle est formulée (voir sur ce point notre article du 22 janvier) .

Le BOI-TVA-CHAMP-50-10-20140404 prend donc acte de cette modification.

Ces commentaires présentent un intérêt en ce qu’ils continuent de prévoir que :
- l’option peut être formulée alors même que celui qui opte n’est pas encore propriétaire de l’immeuble ou n’en a pas encore la jouissance (§ 230),
- l’option peut être transférée à l’occasion d’une substitution ou d’une transmission d’universalité (§ 240).

 

22
jan
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Baux soumis à la TVA sur option – effet de la lettre d’option au premier jour du mois de l’envoi


Contrairement à une idée répandue, les baux à usage professionnel ne sont pas, par principe, soumis à la TVA de plein droit (article 261 D, 2° du CGI). En fait, sauf cas particuliers, il est nécessaire de formuler une lettre d’option auprès de l’administration fiscale (article 260, 2° du CGI). En cas d’oubli, la location demeure exonérée de la TVA et la TVA facturée au locataire n’a aucune valeur (« TVA facturée à tort »), ce qui prive le bailleur du droit de récupérer la TVA sur les dépenses grevant l’immeuble et le locataire de la déduction de la TVA grevant le loyer.

Depuis le décret n° 2010-1075 du 10 septembre 2010, la date d’effet de la lettre d’option a été reportée au 1er jour du mois suivant celui au cours duquel l’option est formulée (effet au 1er janvier 2014 d’une lettre d’option envoyée au cours du mois de décembre 2013) alors qu’auparavant l’administration fiscale admettait que l’option produise son effet au 1er jour du mois au cours duquel elle était formulée (voir Documentation de Base 3 A 513 n°1) (effet au 1er janvier N d’une lettre d’option envoyée au cours du mois de janvier N)

Le décret n° 2014-44 du 20 janvier 2014 publié au JO du 22 permet de revenir au régime antérieur dès lors qu’il prévoit que l’option produit à nouveau effet à compter du 1e jour du mois au cours duquel elle est formulée.

En raison des modalités d’entrée en vigueur de ce décret, le nouveau régime s’applique aux options formulées à compter de demain, jeudi 23 janvier. En revanche, toutes les options formulées depuis le 1er janvier jusqu’à aujourd’hui continuent à produire effet au 1er février (alors qu’une option formulée demain produira effet au 1er janvier :-).

Ce retour au régime antérieur est une simplification évidente.

Le régime mis en place par le décret du 10 septembre 2010 a toutefois eu des effets positifs pratiques qu’il serait dommage d’oublier :

  • L’envoi d’une lettre d’option avant l’achat de l’immeuble permet de joindre la lettre en annexe de l’acte : cette option ne se perd donc pas et la dispense de TVA de l’article 257 bis, lorsqu’elle est applicable, est sécurisée. Il apparaît donc opportun de continuer à opter, notamment pour cette raison, avant la signature de l’acte authentique.
  • L’instruction 3 A-8-10  qui a commenté ce régime a officialisé la possibilité de transférer la lettre d’option à l’occasion d’une vente soumise à la dispense de TVA de l’article 257 bis. Dans certains dossiers, cette possibilité présente encore un avantage certain.

 

17
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Vente d’un immeuble donné en location – régime de TVA du « prorata de loyer » reversé à l’acquéreur

 

Pour mémoire, le régime de TVA applicable au reversement de prorata de loyer a déjà donné lieu à un article le 27 juin 2012.
A l’époque, nous avions indiqué que le prorata de loyer, qui est reversé à l’acquéreur par le vendeur de l’immeuble donné en location, ne devait inclure aucune TVA, y compris lorsque le bail était soumis à la taxe.

En effet, le vendeur demeure redevable de la TVA sur l’intégralité du loyer qu’il a encaissé auprès du locataire (TVA à l’encaissement) ou facturé (en cas d’option pour les débits). Autrement dit, l’acquéreur ne devient pas redevable de la TVA sur la partie du loyer qui lui est reversée par le vendeur, du seul fait du reversement. Par ailleurs, dans la mesure où l’acquéreur ne rend aucun service au vendeur en contrepartie de ce reversement, cette somme n’a pas à être soumise à la taxe.

Cette analyse a été confirmée, à plusieurs reprises, par la Direction de la Législation Fiscale (DLF) et notamment dans une lettre du 27 août 2007.
Des rumeurs circulent toutefois régulièrement concernant un éventuel changement d’interprétation de l’administration centrale et, encore récemment, certains prétendaient avoir eu connaissance d’un nouveau rescrit de la DLF qui aurait infirmé l’analyse rappelée ci-dessus.

Après vérifications, il apparaît cependant que ces rumeurs sont infondées et que les derniers rescrits qui ont pu être envoyés par la DLF retiennent une solution identique.

 

8
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Modification des taux de TVA à compter du 1er janvier 2014 – Premières précisions officielles de l’administration fiscale

 

L’administration fiscale vient d’apporter les premières précisions officielles s’agissant des changements de taux de TVA devant intervenir au 1er janvier 2014.

Les principaux apports de ces commentaires sont les suivants :
- de manière générale, l’option pour les débits doit toujours être prise en considération pour déterminer le taux de TVA applicable (paragraphes 70 et 100 du BOI-TVA-LIQ-50) (Voir sur ce point notre article du 15 novembre 2013) ;
- travaux dans les locaux d’habitation – passage du taux de 7 % au taux de 10 % : l’administration fiscale apporte des précisions s’agissant des avenants signés après le 31 décembre 2013 (paragraphe 80) ;
- baux soumis à la TVA : l’administration fiscale prévoit des commentaires spécifiques concernant l’hypothèse de la facturation d’une période commençant en 2013 et se terminant en 2014 (paragraphe 90) ;
- avoir relatif à une opération effectuée en 2013 : l’administration indique qu’il convient d’utiliser l’ancien taux de TVA (paragraphe 230).

 

15
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TVA – baux soumis à la TVA – changement de taux – facture « Q1 2014 »

 

A compter du 1er janvier 2014, le taux normal de 19.60% passe à 20% et le taux intermédiaire de 7% à 10%.

D’un point de vue technique, il est prévu que ces nouveaux taux concernent les « opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2014. Toutefois, ils ne s’appliquent pas aux encaissements pour lesquels la taxe sur la valeur ajoutée est exigible avant cette date » (article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012).

S’agissant du loyer loyer du premier trimestre 2014, le fait générateur de la location d’immeuble intervient à compter du 1er janvier 2014 et le taux de 20% (ou 10%, selon les cas) devrait donc, en principe, être applicable.

Par exception, lorsque le bailleur est « à l’encaissement » (ce qui est le cas de ceux qui n’ont pas opté pour un autre régime), le taux de 19.60% (ou 7%, selon les cas) sera dû si le loyer « Q1 2014 » est encaissé avant le 1er janvier 2014.

Pour ces bailleurs, l’émission ces prochains jours de la facture « Q1 2014 », en vue d’un encaissement avant le 31 décembre 2013, devrait donc indiquer un taux de 19.60%. En revanche, si l’encaissement intervient après le 1er janvier 2014, il conviendra d’émettre une facture rectificative pour appeler un montant de loyer soumis au taux de 20%. Autrement dit, il n’est pas possible d’émettre une facture indiquant un taux de 20% en vue d’un encaissement avant le 31 décembre 2013.

Lorsque le bailleur « a opté pour les débits », l’analyse est différente. En effet, une première lecture du texte ci-dessous laissait penser que ces bailleurs devaient nécessairement facturer le Q1 2014 avec un taux de 20% dans la mesure où l’exigibilité résultait du « débit » et non d’un encaissement. Une telle lecture soulevait toutefois un problème pratique. Il n’est en effet pas possible de reporter aujourd’hui une TVA à 20%, exigible à raison du débit, sur une déclaration de TVA.

Dans ces conditions, une seconde lecture de l’article 68 est apparue : si le bailleur « au débits » encaisse le loyer avant le 31 décembre 2013, il y a (i) une TVA exigible et (ii) un encaissement avant le 31 décembre 2013. C’est donc la TVA au taux de 19.60% qui est due. Il convient donc d’appliquer les règles indiquées pour les bailleurs à l’encaissement, i.e. émission d’une facture à 19.60%. Il demeure toutefois une difficulté. En effet, si aucun encaissement n’intervient avant le 31 décembre 2013, la TVA est exigible en 2013 (« débit » en 2013) au taux de 20% (fait générateur post 1er janvier 2014) ! Or, nous avons indiqué ci-dessus qu’il n’était pas possible de reporter une TVA à 20% sur les déclarations de TVA du mois de novembre et décembre 2013.

La solution pratique serait de considérer que lorsque la TVA est exigible en raison d’un débit avant le 31 décembre 2013, la TVA serait due au taux de 19.60% même lorsque le fait générateur et l’encaissement ont lieu après le 1er janvier 2014.

Selon nos informations, le futur BOFIP, qui commentera le changement de taux et qui devrait être publié les premiers jours de l’année 2014, contiendra cette « tolérance obligatoire » (Nota du 18/11 : une communication officielle de l’administration fiscale pourrait cependant être faite en 2013). Un bailleur au « débits » devrait donc aujourd’hui émettre une facture de loyer avec un taux de 19.60% pour le « Q1 2014 » et aucune facture rectificative ne devrait être émise si l’encaissement intervient après le 1er janvier 2014, sur la base de cette tolérance administrative.

Conclusion

« Bailleurs à l’encaissement » : facture Q1 2014 émise avant le 31 décembre 2013 : 19.60%. Emission d’une facture rectificative avec le taux de 20% si l’encaissement intervient après le 1er janvier 2014.

« Bailleurs au débits » : facture Q1 2014 émise avant le 31 décembre 2013 : 19.60%. Aucune facture rectificative si l’encaissement intervient après le 1er janvier 2014 (selon nos informations)